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篇1：会计法治与市场经济
会计法治与市场经济
会计法治与市场经济杨照华 (新疆对外经济贸易会计学会830001)
【摘要】宏观经济转型和治国方略的转变必将引发会计革命。以新修订《会计法》颁布为标志,会计将经由会计法制化向会计法治迈进。会计责任的嬗变与经济体制有着深刻的历史渊源;产权改革、市场诸利益主体、企业制度、会计监督机制、会计国家化与会计国际化与会计法制化相互制约、作用和影响,促使经济生活向规范有序的方向发展,实现会计工作理想的社会状态―――会计法治,其遵循的目标、原则、途径等本文将做出分析和探讨。
【关键词】会计法制化市场经济制度会计法治目标原则条件途径
会计作为市场经济的一个信息系统,在经济转轨和法制化进程中将呈现全方位的变化。《会计法》的修订和逐趋完善,标志着我国会计法制化已初具形态,为会计法治提供了基础环境和手段,将逐步实现从会计法制化到会计法治的过渡。本文从经济体制的视角分析会计主体和会计法律责任主体的变迁,讨论会计责任的体制根源和会计法制的体制基础;市场诸主体利益格局的形成要求会计作为一个信息系统和管理工具必须提供以法制化作保障的会计信息,以治理会计信息失真,维护市场经济秩序;会计法制作为一个历史范畴,必将随着人类社会、政治、经济的文明和进步,由法律的调整最终上升为由道德规范予以调整。
一、会计法制与市场的关系
会计法制是我国社会主义法律体系的一个组成部分,市场经济是由若干利益鲜明的主体和游戏规则构成的权责系统。会计法制通过对会计行为权利义务的设定,实现对会计关系(即国家在管理会计工作和会计人员在办理会计事务过程中形成的经济关系)的调整。从而为市场经济秩序的稳定和有序发挥作用。
(一)从经济体制分析会计主体及会计责任主体的变迁
会计核算的基本前提首先是要确定会计主体,会计主体是会计为之服务的特定组织或单位,旨在明确会计核算的空间范围,界定提供会计信息的边界,从而解决会计的服务对象问题。计划经济体制下,国家在宏观上制定企业财政财务政策及会计制度,控制企业资金审批、划拨、调配,审定企业财务报表、年度预决算和资产经营计划,核销企业呆坏账,核实批复报损金额等,形成高度集中统管的财会模式;另一方面,由于所有权和经营权未完全分离,国家以所有者和社会管理者的身份,参与企业利润分配和所得税的征收。在这种体制下,所有者和经营者合为一体,国家和企业的利益是一致的,企业实际上是在国家直接领导下的一个部门,国家和企业共同分割和分解了企业的财务管理权限和会计的独立核算权。会计核算的范围可视为国家国民经济核算体系的一部分,企业的会计核算实质上是以国家的各项要求和指标为尺度来归集会计信息,是对计划经济予以局部的反映。会计信息提供的目的主要为了满足国家经济管理的需要,企业基于一定的管理目的,对会计信息也有所要求。因此,企业会计具有很强的宏观属性,国家在宏观上成为企业会计核算的会计主体,企业作为会计主体的观念趋于淡化和模糊。在市场经济体制下,随着政企职责分开和两权分离及产权制度改革的推进,企业成为产权清晰的独立经济实体,自身经济利益随之凸现,为适应独立核算和自主理财的需要,企业会计核算范围由着眼于宏观转向于微观,核算的目的、范围及规则等都发生了根本性变化,企业遂成为真正意义上的会计主体。
从法律的角度看,计划经济体制下,企业实质上并不具备完全的民事、刑事主体资格,其权利能力及行为能力囿于体制的框架形成很大局限。会计主体是有别于法律主体的,当把企业作为一个整体时考察,两者具有统一性。由于两种体制下存在两种不同的会计主体,基于会计主体的会计行为产生的法律责任的归属,以及承担法律责任的责任主体也就有所区别。计划经济体制下,国家是企业会计核算的会计主体,企业仅作为国家计划经济末梢的终端,其会计行为是国家的宏观行为,国家是会计行为的责任主体,由此产生的法律责任理论上应由国家来承担,但实际上是行不通的。因此计划经济体制下会计法律责任模糊,难以具体落实,形成会计法律有法难依。可以说会计责任流于形式存在着体制的根由。市场经济体制下,企业作为独立的利益实体,承担着资产所有者的受托责任,基于多方利益主体的要求,企业必须规范会计行为,加强内外部的会计监督。多元利益格局的形成促使会计责任从国家体制中分化出来,会计责任从单一的理论形式演变为对全社会的多元责任,企业在成为会计主体的同时也真正成为会计行为的责任主体。从会计主体和会计责任主体嬗变过程中可以看到,会计法制的发展经历了从无法可依到有法难依,从制度约束到法律化,从长官意志到依法理财,会计工作也从无序到有序,逐步实现会计法制的现代化,并最终实现会计从会计法制化到会计法治。
会计法制化需要相应的体制基础。原因在于:在一个利益高度集中和单一化的体制架构下,是无法构筑会计法制体系的,作为会计法的调整对象,会计行为是基于会计主体相伴而生的,国家作为所有者和经营者合一所形成的体制实施会计法制化,无异于运动员和裁判员合一的体制下,自己做自己的裁判,其法制化的效果是可想而知的。
值得注意的是,经济体制和会计法律责任这种深刻的内在联系,在计划经济向市场经济转轨过程中,伴随放权扩权和减税让利等政策的实施以及企业逐步走向市场,企业自身利益在复归的同时,由于会计法制的不完善性并缺乏有效的监督约束机制和配套措施,在会计领域出现法律管辖的真空地带,会计信息失真,会计工作秩序混乱,种种流弊丛生。由于经济和政治的不可分性,国家的治国方略必然以某种形式反映到经济中来,会计法制化便是依法治国在会计领域的具体表现。
(二)产权经济改革与会计法制化的关系
经济学认为,“产权是享有财富的收益并且同时承担与这一收益相关的成本的自由或者所获得的许可”。[1]同时认为产权不是有形的东西或事物,而是抽象的社会关系。从抽象的意义上,产权可以理解为由于稀缺物品的存在而发生的与该物品使用相关的关系。这是产权的本质内涵。[2]发展经济的目的就是要消灭“稀缺”,实现物质资源的共享。进一步可以理解为产权与其主体的关系具有唯一性,这种唯一性由立法予以保障;同时产权的存在方式有其量的规模,会计中的资产、负债及所有者权益均是产权的基本元素。可以说产权反映了一种“稀缺”的社会关系,这种稀缺的程度和产权的数量化形式,则是产权与会计的结合点。
市场经济之所以以产权制度改革为突破口,目的就在于要建立产权与其主体关系的对应性和唯一性,即所谓产权清晰,权责明确,是现代企业制度的基本要求,从而形成利益主体鲜明的格局。这是市场主体诞生和发展的前提,也是企业实施创新,建立现代企业制度的条件和内在要求。进行产权制度改革是企业改革的先导。按照这一要求“谁投资,谁拥有产权”,按实际出资划清出资者的界限,明确所有权、经营权的归属,明确出资者,这是产权制度改革的核心所在。所以,产权清晰应当包括两个层面上的涵义:第一个层面是基本层面,即产权数量的清晰,这是产权清晰量的规定性。包括产权数量的确认、计量、记录以及确认标准、计量记录方式、核算规则等,实质上是一个会计过程。第二个层面是产权在法律上的清晰,这是产权清晰质的规定性,即在法律上能否作为一个产权主体出现,拥有对资产的占有、使用、收益等各项权能,包括主体条件和程序条件,这将借助于实体法与程序法来完成。
企业在持续经营过程中,如何真实、完整地核算所有者权益,将生产经营过程中保值增值的情况恰当地反映出来,使得产权在经营的动态过程中保持完整、真实、准确的量化形式,这是会计核算的基本职能,同时涉及会计核算的全过程和收入、成本、费用、利润等各要素,会计确认、计量、记录、报告的过程同时也是对产权主体数量予以反映的过程。因此可以说产权数量清晰最根本的是会计核算的真实、完整,只有正确的以量化形式反映的所有者权益才能称之为产权清晰。
进一步明确法律上的产权主体,才能确定权益的归属和产权主体所具备的各项权利义务,才能为现代企业制度的建立提供法律前提。不能忽视的是,产权量的大小,其精确程度如何细化和量化,如何进一步将产权清晰至产权主体,则是由会计在法制框架内予以完成的。因此会计法通过规范会计核算,明确法律责任,为产权的数量的正确性提供了法律保障机制。
(三)市场经济中各利益主体的产生及发展与会计法制的关系
保证会计信息的真实、完整对于市场中各利益主体权益的维护和市场秩序有着极其重要的作用。从法的起源看,利益的分化导致法律的产生,并促成法的完善和发展。市场中各利益主体的形成最终推动了会计的发展和会计法的产生。计划经济体制下的利益格局单一,企业和国家之间其根本利益是一致的,这是构成运行和谐的前提,而利益差异及各主体对这种差异的追求是运行的动力。利益格局的演变内容既有计划体制下原有体制在力度、方向上的此消彼长,也有新的利益主体间生其中,形成所谓多种所有制形式。社会利益资源的分配方式也由国家垄断分配转向由市场价值规律进行分配和调整。市场经济中利益主体形成多元化的同时也产生了价值形态的目标追求,积极参与社会利益资源的分配,且遵循经济学中“最大化”的一般规律。企业财产所有者借助于会计信息了解财产保值增值状况,追求最大限度的增值;债权人运用会计信息判断企业偿债能力和支付能力,追求信贷资金的最大安全和收益;投资者或潜在投资者则依赖会计信息作出投资决策,追求最佳投资机会和投资效果;宏观经济管理部门则以会计信息为其依据制定相关宏观调控政策,追求最大的政策效应和税收的不断增长。这些利益主体的生成构成了我国会计法制由传统转向现代,是逐步实现会计法制现代化重要的历史动力。它们追求利益的行为,在既有的法律和制度架构下,除了由民商事法刑法等予以调整外,还应建立主体权益保护机制和市场信息及市场信号的基础保障机制,以维护市场秩序和降低市场风险。会计法以经济法的形式兼具了两种机制的作用,能够适应现代化社会的社会需求,能够对现代社会的复杂的社会经济关系给予会计法律上的调整,并使其呈现出一种有序状态,既包含了会计法对社会经济生活调整的广泛性和深入性,同时也包含了会计法对社会经济生活调整的有效性和有用性。
按照经济博弈理论的观点,企业作为会计信息的生产者和提供者与市场各利益主体投资者、债权人、社会公众等构成博弈的一方和多方,出于利益和需求的动机,各方均选择自己可以得到的策略并付诸实施。由于会计信息供给和信息使用者双方对会计信息的掌握存在差异,形成会计信息的不对称性,形成“不完全信息博弈”。[3]单位和会计机构及会计人员通常拥有会计信息的优势,正是利用这种信息优势的不对称性,信息生产者向外界披露对自己有用的信息使自己获利,或进行舞弊、欺诈和违法。于是在政府、投资者及社会公众等利害关系人与信息生产者之间形成博弈。但在双方和多方之间明显缺乏适应市场要求的游戏规则。通过法律对信息供给者生成和披露会计信息的规则予以规范,矫正这种会计信息的不对称性,终结双方的博弈过程,从而为会计信息产品的使用者(消费者)形成法律保护。
从我国经济改革的进程来分析,经济体制改革和企业改革要远超前于会计改革,会计改革的滞后也随即产生与改革中的现实经济体制和企业发展的各种不相容性,这种不相容性不仅体现在会计准则体系和会计制度改革不能跟上经济形势发展的需要,更重要的是会计在原有模式下不可能也不完全服务于由于各利益主体迅速产生带来的对会计信息全方位的需求。这种需求也很快拉动了对会计体系的改革和在依法治国方略下会计法制化的进程,会计法制化成为规范会计行为,加强财务管理和会计核算的最为有利的手段,为各利益主体提供了信息保障。
从会计发展史和法理学的角度,伴随着社会政治经济的发展和历史的进步,会计行为逐渐从社会生活的一般行为中游离出来,具备了法律行为本身所具有的目的、动机和认知能力及外部所具有的行动、手段和效果等要素,成为一种法律行为,客观上成为法律规范应当予以调整的对象。会计生成的信息最终又将对社会多方面产生广泛影响,并涉及社会利益的分配和资源的有效配置,通过法律规范予以调整尤为迫切和必要。作为一种法律规范的调整对象首先必须是明确的。但是计划经济体制和转轨过程中会计主体的模糊以及法律责任主体无法得以具体落实构成了会计法治化的一大障碍。由此导致产权主体权益受损,市场信息失真,进而导致市场秩序混乱。适逢其时的完善会计法制实施会计法治可使这一弊端从根本上得到治理。
(四)会计监督体系和现代企业制度
会计监督是指对经济行为的监察和督促,其目的在于保证会计信息的真实、准确和完整,最终达到提高经济效益的目的。从企业外部利益关系人考察,则着重于所提供的会计信息的质量。会计监督作为法律监督的一种形式,在经济转型过程中也经历了全方位的改革和调整。监督主体、监督客体、监督内容和层次均发生了根本性变化。为适应计划经济体制建立的会计监督体系随着市场经济体制的逐步确立,其目标由维护国家的财政财务利益转向微观主体利益和信息真实;监督主体由单一的会计机构和会计人员转变为企业内外结合的多元主体;形成多层次全方位科学严密的监督体系和监督机制。并通过加大单位负责人的会计责任,使会计监督更具有现实性。
在会计监督层次上,修订后的《会计法》改变了只片面强调内部会计监督的做法,形成较为完善的监督体系。单位内部会计监督即自我约束和监督,着重对单位经济过程的会计监督;外部会计监督,着重对单位经济活动和会计资料的真实性和完整性的会计监督,包括行政监督即财政、税务、审计、人民银行、证券、保险等部门的监督。社会监督,主要是社会中介机构的会计以及个人检举制度的监督。由内而外形成:经济行为―会计监督―内审监督―企业外部监督的监督体系。更加完善和强化了会计监督体系,加大了会计监督的力度。实际工作中,由几个部门共同执行会计监督检查权,容易造成分工不明确,重复检查,甚至出现相互推委形成真空。这是一个值得注意的问题。
会计监督的内容与其目标和要求相联系。在计划体制下监督的内容着重合法性监督,即企业是否符合国家的财经纪律和财经制度,符合国家作为所有者和管理者的要求。多元利益主体的出现使监督的内容和目标发生改变,会计监督不仅要符合国家而且要符合投资者、债权人的利益和要求,监督的内容增加了合理性,同时由于会计处理方法的多样性和灵活性,会计政策成为监督的主要依据之一。在具体的监督内容构成上,应当包括单位内部会计管理体系、会计人员岗位责任制度、会计账务处理程序制度、内部牵制制度、原始记录管理制度、计量验收制度、财产清查制度、财务收支审批制度、成本核算制度、财务分析制度等。并且在内部监督制度上应当贯彻不相容职务相互分离,重大经济事项的决策和执行相互监督和制约,明确内部审计的性质、地位和职责等。各项制度之间不仅要体现监督、制约和牵制,而且要明确、具体、具有可操作性。
修订后的《会计法》中规定了对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确,从而确立了内审的地位。忽视内部审计是我国企业多年来的通病,这与原体制下管理者所肩负的职责有关。现代企业制度要求企业负有维护企业财产的安全与完整的经济责任,并通过所有者委托经营者以受托责任的形式来体现。这种受托责任借助于会计信息予以确证,并通过建立内部审计制度予以监控和保障。同时该受托责任也促使企业经营者加强了对内审的需求。因此对内部审计的重视也是会计法制化的一个重要方面。在国际上,内部审计被认为,是在一个单位内部以检查会计财务和其他经营活动为管理当局服务的一项独立的评价活动,其本身是一项管理控制,延伸至经营的所有环节,并因其具有的防护性职能而为各级管理层所重视。[4]我国目前由于投资者缺位问题突出,对资产安全和管理控制缺乏有力约束,国有资产的受托责任机制仍有待于内部审计的加强和内部会计监督的完善。
内部控制制度是单位有效运作的制度基础。也是内部会计监督的重要组成部分,它为内部会计监督创造了组织和制度保证。其主要目标在于有助于单位管理部门贯彻和实现经营方针,对各项资产的安全和完整形成保护,防止资产流失,降低经营中的风险,并保证单位会计资料和其他与经营有关的资料真实性和完整性。科学合理地设计内部控制制度,保持其合理性和有效性应当着重于组织机构控制、企业经营决策和程序控制、人员职责分工控制、授权手续控制、会计记录和其他记录控制、资产保全控制、业绩标准控制和责任报告控制等。
大力发展社会审计,形成有效的社会监督制度,完善会计监督体系。这是实施外部会计监督的主要内容,也是修订后《会计法》的内在要求。社会审计因被认为是“独立审计人员为确定和报告某种特定经济实体的数量化信息与准则之间的符合程度而收集和评价与数量化信息有关的证据过程。”[5]而具有社会鉴证职能。我国由于在社会审计发展初期,在机构和人员的数量和质量上都存在不少问题,以至于社会监督的力量在监管不善和行业不正当竞争中被抵消和减弱。所以规范社会审计机构的执业行为和会计市场,加强行业监管力度,形成有力的社会监督的再监督机制尤为必要和迫切。
二、从会计法制化到会计法治
会计法制是指国家的会计法律和制度,属于制度的范畴。会计法制是指以《会计法》为核心的会计法规体系,包括会计法律、会计法规、会计规章等。会计法制化意味着:第一,会计要通过法制予以体现和保障,为了保障会计人员依法行使职权和会计在一国范围内的统一,必须加强会计法制,必须使会计法制化、法律化,使这种制度不因人的意志的改变而改变;第二,会计要纳入法制轨道,会计人员依法行使职权,单位领导应责无旁贷地依法保障其权力的行使,并接受相应的会计监督。
会计法治是指规范会计的理论、原则、体制和实施方法,属于方法的范畴。两个概念既有联系又有区别。会计法制为会计法治提供了基础和手段,使对会计行为的调整上升到法制层次,它改变了会计无法可依和缘于会计法制的不完备及不完善所形成的有法难依的局面。会计法治标志着我国管理会计工作和进行会计核算、会计监督及理财方式发生了重大转变,更标志着一种制度的重大变革,涉及到会计的'方方面面,促进会计核算和理财由“人治”向“法治”过渡。我国会计的实际状况,从根本上讲人治的色彩非常浓重。比如以前“厂长成本、书记利润”的广泛存在,到后来讲究所谓“财务包装”,都说明人为因素过重。
随着我国市场经济体制的确立和不断完善,“依法治国,建立社会主义法治国家”治国方略的提出,标志着我国正经历着一个由传统社会向现代社会的巨大转变和过渡。法制类型也随着国家和社会的转型而相应的由传统法制向现代型法制转化,即法制现代化。在这一过程中,我国社会经济的法律制度以及法制运转机制都将发生重大的质的变化,其主要标志是法制更加适应发展和变化了的各种社会实践的需要,并且能够充分体现当前社会经济生活中的各种价值目标和价值需求。在这样的历史大背景下,会计法制也由传统转向现代,以《会计法》的修订和完善为标志,会计法制迈向会计法制现代化的道路。而会计法制实现现代化其中最基本的要求是在整个会计工作领域严格贯彻法治原则。
(一)会计法治实现的目标
会计法治的目标是要实现会计法律运转机制的现代化,即实现立法、司法、执法、守法和法律监督的现代化,最终达到一种理想的会计工作秩序和社会状态。在整个社会经济生活中在会计领域内严格贯彻法治原则,最基本的就是用会计法制的手段来管理和治理、协调会计事务,使国家在宏观上管理和监督会计工作步入法制轨道;其次,会计法治意味着以宪法为核心的最高规范和与此相配套的法制体系管理会计事务和规范会计行为所呈现的一种有效和有序的会计工作秩序和社会经济生活状态,实现了会计法治亦即达到了这种状态。
(二)会计法治实现的条件
实现会计法治应当初步具备四个前提条件:
1.完备统一的法律体系。形成以宪法为核心的,较为完备协调配套的会计法律体系,使管理会计事务和规范会计行为有法可依。从我国目前的法律体系看,会计法治已初步具备了这一条件。在以宪法为核心的法律体系中,有以规范会计行为和会计核算的《会计法》,以打击会计领域刑事犯罪的《刑法》,符合现代企业制度要求的《公司法》,在会计监督体系中,赋予会计监督职责的法律有《审计法》《税收征管法》《人民银行法》《证券法》《保险法》《注册会计师法》《行政监察法》以及相应的法规规章制度等,为实施会计法治创造了良好的法律环境,使会计法治基本具备了有法可依。不仅如此,立法机关应积极的根据社会发展需要创制法律,并适时的进行超前的有预见性的立法,而不是消极被动的等待立法时机。由于我国尚处于市场经济初期,对在变革中的生产关系和对各种利益主体的要求在会计法中仍然没有完全体现出来。这些矛盾会随着市场经济的发展而逐步加剧,会计法仍需完善和增加新的内容。
2.恪守法律的行为规则和办事理念。会计法律颁布并生效后,因其具有不容置疑的法律效力和权威性,国家在宏观上管理会计事务和企业的会计行为必须服从会计法律法规,以会计法和相关法律法规及制度为依据,即政府必须守法,依法行政,体现“无法定依据即无权力”。企业应依法理财和依法核算,并依法接受会计监督。这有待于全社会法律意识和法律心理的提高和成熟。
3.严格公正的执法制度。执法机关在有关执行会计法律过程中必须严格执法,对于违反《会计法》的现象和行为必须依法追究。尤其是在《会计法》加大了单位负责人的会计责任之后,在司法实践中应当坚决把单位负责人对会计资料真实性和完整性负责的会计责任,通过实体规范和程序规范予以贯彻落实,使《会计法》的精神成为经济生活的行为准则之一。
4.普遍有效的会计法律规则。国家机关工作人员和企事业单位及其他经济组织都必须自觉遵守会计法律法规,将会计法律法规作为其行为和守则,形成良好的法律习惯和意识,并运用会计法律行使正当的权利(力)和维护自己的合法权益。
“实行和坚持依法治国,就是在党的领导下努力实现国家各项工作的法制化规范化,保证人民群众依照法律规定,通过各种途径和形式,参与管理国家事务,管理经济和文化事业,管理社会事务,真正做到有法可依、有法必依、执法必严、违法必究,保证各项事业在社会主义法制的轨道上顺利发展”。[6]
(三)实现会计法治的若干原则
会计法治要求在社会经济生活中确立一系列与其相吻合的会计法律价值观和行为方式,以引导其实现。包括(1)会计法律至上原则。这是会计法治原则最重要的体现。会计法律至上既是一种观念,也标志着《会计法》在国家管理会计事务和依法理财及会计核算的会计工作领域中的最高地位,具有高于一切的决定性作用,形成《会计法》“统治”会计行为。(2)会计法律统一原则。会计法律法规及相应规章制度要在全国统一和一致。以《会计法》为核心的会计法规体系在全国范围内的统一和一致,其他所有的规章制度都以此为基准,各种规范都统一于《会计法》,不能相互矛盾和冲突。在我国会计规范体系中,由于分行业、分部门会计制度的广泛存在,在一定程度上削弱了会计规范的广度,甚至由于制度之间的矛盾抵消了应有的作用。在会计制度层面上的不统一协调仍然是会计信息进行横向比较的障碍。因此应当加快会计准则体系建设的步伐,逐步淡化和取消会计制度,以会计准则统驭和指导会计核算。形成会计法―会计准则―具体会计准则的会计法规体系,从而改变以行政命令和政策文件来指导会计核算的局面。(3)会计法治的国际化原则。会计法治应当在会计工作管理、会计核算和会计监督等方面,积极借鉴和吸收国际会计惯例和做法,与国际会计组织机构及各国准则制订机构沟通协调,保持与国际接轨,不失时机地进行立法,借助法制将通行规则予以固定化,形成会计法治的国际特色,使会计工作在国内保持有序性与有效性的同时,增加国际范围的可行性和适用性,尽量减少和缩小“双轨制”会计准则的数量和差距。(4)会计法律的严格实施和遵守。这意味着要在社会经济生活中确立会计法律的权威性,是实现会计法治的重要保证。将会计法律当作是经济行为有序化的保证。制度一经确立就应严格实施,发挥其法制的功能。
(四)会计法治的实现
会计法制化与会计法治的实现并不仅仅是使会计法本身得以完善,更重要的是通过《会计法》的完善建立一种良好的会计法治秩序,使会计工作呈现有序状态。
会计法治的实现可从会计法规的完善、会计制度的改革以及会计职业道德的重塑三方面着手,来构建和充实会计规范体系发挥法治的综合效应。
会计规范也可称会计行为规范。目前我国会计规范体系大致由会计法规(会计法律、会计法规、会计条例、规定、办法等)、会计技术规范(会计准则、具体会计准则)、会计职业道德规范(会计职业理想、会计工作态度、会计职业技能、会计职业责任、会计职业纪律、会计职业作风等)三部分构成。无论任何一种规范都是调整社会经济活动中的会计关系的行为规范,其目的都是通过对会计行为进行规范和约束,从而维护社会经济关系和经济秩序以及微观经济利益和宏观经济利益及其统一,并最终与会计法治的目标相一致,即实现一种稳定有序的会计工作秩序和状态。这是各种规范在调整会计关系的过程中相互作用和演进的结果。当社会文明进步至一定阶段时,对会计行为的约束将由一种强制性规范调整上升为由道德规范予以调整,会计实践的规范形式也将由他律转向自律。
从目前的会计法规的建设来看,会计法规体系已经初具形态,基本形成了以《会计法》为核心,各种相关法律协调配套的会计法规体系。但至少要在两方面加以考虑:一是对会计信息的提供和使用者在信息使用过程中,因会计信息的质量因素发生纠纷、索赔等,会在平等民事主体之间产生民事责任。换句话说,作为会计信息产品的生产者和提供者如果对其他民事主体形成侵害,其应当如何负担民事责任,在会计法当中应当有所规定,以适应市场经济尤其是证券经济的发展需要。二是随着信息产业的发展,会计及财务工作在互联网领域不断拓展,为适应网络经济和财会网络化的要求,会计法要对网上数据传输、信息披露、数据安全和控制以及知识产权等方面作出规定。
在会计技术规范的改革和建设上,一方面承袭了分部门分行业的会计制度,另一方面又积极借鉴、引进和移植国际会计准则,形成准则和制度并存的格局。这种错综复杂的体系,造成会计人员观念上的混乱冲突和使用上的无所适从。同时会计准则和会计制度的制定和执行以及落实均借助于行政手段,使得会计准则和会计制度带有强烈的政治色彩。这些与会计准则作为一种技术规范不相协调,与国际惯例和会计发达国家的做法相去甚远。因此推进会计改革,强化会计准则对会计核算的指导作用,由政府导向型转向政府指导型,最后向社会导向型过渡,将会计准则的制定、修改和推广向民间过渡,交给民间机构去完成,逐渐消除其行政色彩,使会计准则能在全社会的范围内得到广泛普遍的认可,真正体现会计准则的公允性和社会性。
在会计职业道德的建设上,应当注意建立两种机制。一是社会评价机制。对会计人员进行社会评价,增强其荣辱感,形成外在的他律机制。这是会计职业道德起作用的一种方式。进行社会评价的基本形式是社会舆论。它具有特殊的内在的威慑性,其源于全社会的某种价值取向,背离这种价值取向即会遭受社会舆论的谴责。通过多种形式的媒体加以正确的舆论宣传和导向,可以起到抑恶扬善,弘扬正气的作用,并最终促成会计人员从他律走向自律,进而形成两者的完美结合。二是要建立社会利益导向机制。职业道德强调精神作用的同时,不能忽视物质形式的鼓励与鞭策。会计职业道德的建设和发展离不开社会的利益导向和激励。在社会分配格局中提高财会人员的经济报酬,使其能在社会中得到充分重视和承认,实际上也是对会计在经济发展和建设中的地位和作用的一种肯定和认可。
会计法规、会计准则和会计职业道德三种规范从不同角度对会计行为进行定位。会计法规要求会计行为必须合法,否则就要承担相应的法律责任;会计准则由于渊源于会计科学理论与实践的发展,并因其具有社会的普遍认可而具有公信力,要求会计准则的自觉服从和遵循,否则,会计信息将失去其应当具备的公允性;会计职业道德则通过自律和他律相结合的方式,实现对会计行为较高层次的调整,最终由他律转向自律,否则将受到社会舆论的否定性评价和内心的谴责。可见,这三种规范起作用的方式,从依赖国家机器的强制,到社会舆论的评价机制和人的内心深处,再回归到会计人员自身。逐渐由他律走向自律以至融合。对会计人员的业务素质和职业道德的要求也不断提高,体现出会计规范发展的一般历史规律。
主要参考文献
1I.Fisher,ElementaryprinciplesofEconomics,NewYork:Macmillan,1923
2产权经济学―――一种关于比较体制的理论斯韦托扎尔.平桥维齐.
3谢识予.经济博弈论.复旦大学出版社.
4(美)科沃克瑞克.项俊波等译.现代经营审计.见:文硕主编,世界会计审计名著译丛,北京:中国商业出版社,1991:2―6
5(美)AA阿伦斯詹姆士.洛贝克.张杰明、文善思等译.当代审计学.见:文硕主编,世界会计审计名著译丛,北京:中国商业出版社,1991:26***.各级领导干部要努力学习法律知识
篇2：会计法治与市场经济
会计法治与市场经济
会计法治与市场经济杨照华 (新疆对外经济贸易会计学会830001)
【摘要】宏观经济转型和治国方略的转变必将引发会计革命。以新修订《会计法》颁布为标志,会计将经由会计法制化向会计法治迈进。会计责任的嬗变与经济体制有着深刻的历史渊源;产权改革、市场诸利益主体、企业制度、会计监督机制、会计国家化与会计国际化与会计法制化相互制约、作用和影响,促使经济生活向规范有序的方向发展,实现会计工作理想的社会状态―――会计法治,其遵循的目标、原则、途径等本文将做出分析和探讨。
【关键词】会计法制化市场经济制度会计法治目标原则条件途径
会计作为市场经济的一个信息系统,在经济转轨和法制化进程中将呈现全方位的变化。《会计法》的修订和逐趋完善,标志着我国会计法制化已初具形态,为会计法治提供了基础环境和手段,将逐步实现从会计法制化到会计法治的过渡。本文从经济体制的视角分析会计主体和会计法律责任主体的变迁,讨论会计责任的体制根源和会计法制的体制基础;市场诸主体利益格局的形成要求会计作为一个信息系统和管理工具必须提供以法制化作保障的会计信息,以治理会计信息失真,维护市场经济秩序;会计法制作为一个历史范畴,必将随着人类社会、政治、经济的文明和进步,由法律的调整最终上升为由道德规范予以调整。
一、会计法制与市场的关系
会计法制是我国社会主义法律体系的一个组成部分,市场经济是由若干利益鲜明的主体和游戏规则构成的.权责系统。会计法制通过对会计行为权利义务的设定,实现对会计关系(即国家在管理会计工作和会计人员在办理会计事务过程中形成的经济关系)的调整。从而为市场经济秩序的稳定和有序发挥作用。
(一)从经济体制分析会计主体及会计责任主体的变迁
会计核算的基本前提首先是要确定会计主体,会计主体是会计为之服务的特定组织或单位,旨在明确会计核算的空间范围,界定提供会计信息的边界,从而解决会计的服务对象问题。计划经济体制下,国家在宏观上制定企业财政财务政策及会计制度,控制企业资金审批、划拨、调配,审定企业财务报表、年度预决算和资产经营计划,核销企业呆坏账,核实批复报损金额等,形成高度集中统管的财会模式;另一方面,由于所有权和经营权未完全分离,国家以所有者和社会管理者的身份,参与企业利润分配和所得税的征收。在这种体制下,所有者和经营者合为一体,国家和企业的利益是一致的,企业实际上是在国家直接领导下的一个部门,国家和企业共同分割和分解了企业的财务管理权限和会计的独立核算权。会计核算的范围可视为国家国民经济核算体系的一部分,企业的会计核算实质上是以国家的各项要求和指标为尺度来归集会计信息,是对计划经济予以局部的反映。会计信息提供的目的主要为了满足国家经济管理的需要,企业基于一定的管理目的,对会计信息也有所要求。因此,企业会计具有很强的宏观属性,国家在宏观上成为企业会计核算的会计主体,企业作为会计主体的观念趋于淡化和模糊。在市场经济体制下,随着政企职责分开和两权分离及产权制度改革的推进,企业成为产权清晰的独立经济实体,自身经济利益随之凸现,为适应独立核算和自主理财的需要,企业会计核算范围由着眼于宏观转
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篇3：市场经济与法治经济
市场经济与法治经济
市场经济与法治经济秦抗抗
人类社会总是在向前发展的，人类自身总是在不断寻求解放的，经济的发展、政治的民主和社会的稳定是每一个有理性的人的愿望。中国人民也一直在努力寻找实现这一目标的途径，但走了很多的弯路。邓小平作为一位伟大的领袖，给中国人民指出了一条光明的大道：发展经济。其实这并不是说以前中国不想让老百姓过上好日子，只不过是把发展经济作为政治斗争的附庸，为了政治什么都可以不顾。人们都在意识形态领域里寻找愿望的满足，这毕竟不是解决问题的根本途径。把发展经济作为首要任务，发展社会主义市场经济，这是邓小平的一大贡献。改善人民的生活，满足人民的物质生活需要，这才是贫穷中国寻求发展的根本。于是全国上下，发财致富这一长期以来被压制的欲望此时此刻得到淋漓尽致的满足。发财致富本无可厚非，但这并不意味着我们可以为了金钱，什么都可以干。唯利是图、假冒伪劣、坑蒙拐骗不是我们发展经济的初衷，也不是我们发展经济的手段。看来市场经济并不意味着放任自流，它的发展，需要规范和引导。如果有人能熟知市场经济的规律，并且足够的理性；如果有十分健全的规则约束、引导经济的发展，那么市场经济就会健康发展。但是，人无完人，规则作为主观见之于客观的产物也难保无懈可击。市场经济只有在经济规律、理性、人、法律的互动中获得健康的发展。而理性、人、法律的互动就是法治。从寻求积极目标的过程来看，市场经济就是法治经济。
所谓市场经济就是充分发挥市场规律这只看不见的手的作用，实现资源的配置。市场经济的发展就是在自由、平等的基础上寻求利润的最大化。市场经济要求每一个市场活动主体都具有足够的活力，都能自主地充分展现自己的活力，全面实现自己在各个方面的能力与价值。为此，市场经济主体就会不断寻求自由，比如人身自由、财产自由和契约自由等等。没有这些自由，就不成其为市场经济。但是市场经济中的自由，不是能够自我保护和保证的，它会受到来自多个方面的破坏：相对的市场经济主体对自由的侵犯，自身对于自由的滥用，政府或者国家对于个体自由的侵犯。这三个方面有任何一个方面被放任，都可能毁坏整个自由。要制约其中的每一因素，只有法律是不行的，还必须要有法治。因为没有与理性形成互动的法律，大多只能是头痛医头，脚痛医脚，这样的法律只能产生一些短期效应。有时它甚至会损害经济主体的自由。只有在法治国家中，法律才是保障自由的法宝，才是实现自由的途径。首先，法治为自由设置范围和轨道，以便市场经济主体充分享有自由而又不至于滥用自由；其次，法治制裁侵犯他人自由的违法犯罪，而且对于侵犯他人自由权利者无一例外地加以制裁，防止对于自由的侵犯，保护自由；再次，法治或法治国家严格约束权力本身，防止国家权力的放任，使自由没有来自国家的威胁或者侵犯。如果说前两个方面，在非法治状态中还可以勉强做到的话，那么，第三个方面就非法治或法治国家而不能为。
市场经济主体为了充分展现自己的活力，全面实现自己在各个方面的能力与价值，还要求平等。他们为了取得与其他主体同等的机遇，就一定会要求与其他主体一样具有平等的发展权利。平等的发展权利是任何市场经济主体都需要，都应当具有的。比如说，市场交易是市场经济中最经常的行为和现象，而市场交易之中最需要的前提条件是交易的各方是平等的。虽然市场经济讲求的价值规律对于任何主体都是平等的，但是在具体的市场行为中，靠市场本身并不能实现市场经济主体的平等。这就需要能满足市场经济平等要求的一视同仁的法律规则，但仅有记录或确认这些规则的法制是不够的。要真正实现市场经济的平等，必须要有法治来保障，并在法治或法治国家中得以实现。
在市场经济中，法治所能提供的不仅是自由和平等，还有许多其他方面的人的基本权利。在许多法治国家，它们还通过对人的基本权利的保障，为人们从事经济活动提供最基本的条件。
总之，市场经济的发展需要法治的保障。为了适应市场经济的需要，我国必将建立形成完整的市场经济主体的法律制度，市场经济运行的法律制度，市场经济宏观调控的法律制度和市场经济社会保障的法律制度等等，形成一种法治状态。同时我们也应该看到，市场经济的发展也为法治的形成提供物质上的保证。法治作为立法、执法、司法、守法这么一个完整的过程，它无时无刻地不需要经济的发展为其提供物质基础。另外，市场经济所追求的.平等、自由，也是法治题中之义。
在市场经济与法治的相互依赖和相互作用中就形成了法治经济，它是市场经济高度发展的产物，也是人类对法治社会不断追寻的结果。我国的市场经济是从自然经济和产品经济发展而来，而且与它们有很大的不同。自然经济主要依赖的调整手段是伦理，它又称伦理经济；产品经济主要依赖的调整手段是行政，又称为行政经济；市场经济的调整手段主要是法律，又称法治经济。其实，每一种经济体制都有它自身的特点，在一定的社会环境之中，都会导致一些在其他经济体制中不会产生或难以产生的社会问题。市场经济也会带来一些不同于自然经济和计划经济的社会问题。经济的市场化，以及市场经济的形成，必然导致经济活动比历史上任何时代都更加纷繁。交易规模扩大、交易频率加快，各种经济纠纷会纷至沓来。面对不断激增的经济矛盾与纠葛，模糊的伦理手段已无济于事，机械的行政手段又有碍发展，只有法律手段才可能为其提供既有严格规则又有自由活力的现实道路。严格的以法律作为最高准则――坚持法律至上的社会观念，就成为了现实的期望。于是，法律开始对市场经济的主体予以确认，对市场经济的运行予以调整，对市场经济的发展予以保护。具体地说，法律对市场经济主体的成立条件、法律资格、权利义务都予以具体规定。法在市场经济中的主要任务就是如何保障市场经济的正常运行。市场生产要素的流动，再不是由政府计划、配额、分配，而是在市场中自由地进行。法为市场提供完备的运行规则，确保纷繁的市场能有序地运转。市场经济中的各项权利须依法行使，各项义务须依法履行。()市场经济中的各种越轨行为都由法予以界定，予以处罚。当然这并不是说，市场经济就不需要道德和行政的手段，相反它更是对道德和行政手段的充分利用。因为，法治中的法首先是建立在道德的基础上的，而对行政手段的运用也是必须有法律依据的。可以说高度发展的市场经济，兼收了自然经济和产品经济的优点。
以上我们主要是在一国之内谈论法治对市场经济发展的巨大作用，而市场经济的发展最终会突破国界的，经济的全球化是不可阻挡的趋势，这是市场经济本身的规律使然。也就是说，法治国家只是法治发展的首要阶段，为了适应市场经济发展的规律，法治国家还要走向法治社会。只有法治社会才能完全满足市场经济对于法治的需求。随着市场经济的发展，在法治国家也不能完全满足市场经济的发展需要的时候，如果法治的发展能够提供进入法治社会的现实可能性，法治就会适应市场经济等各个方面的要求由法治国家向法治社会过度，从而为市场经济提供更好的制度背景和社会背景。那时的法治就会在更广泛、更深刻的意义上促进市场经济的进步发展。但是目前我们也已看到，全球法治状态的形成是一件十分困难的事情，国家的贫富差别、不同的经济形态、不同的法律等等都在阻挠其形成。
在经济全球化的今天，我国不仅有内部的问题，更面临着国际上的挑战。权钱交易，政治腐败在我国从计划经济向市场经济转轨的今天，无时不在阻碍健康经济秩序的建构。我们应该清醒地认识到，法治的形成是一个动态的过程，而在这一过程中，对“善法”的追寻要受到方方面面的限制，而法律对市场的干预有时也会妨碍经济的发展。我们不能仅仅强调法律的功能作用，法律更要体现自身的本质，表达出自由、平等、公正的理念。如果把法律理解为只是一种为达到目的的工具，作为制定法律的政府就有可能为了需要随意制定法律，这将是很危险的。这不仅与法治国家的理念背离，而且有可能违背市场经济的发展规律，危害市场经济的有序发展。市场经济应该是法治经济，这是市场经济自始自终的追求。
篇4：市场经济的发展与实现法治
市场经济的发展与实现法治
法治与市场经济是现代文明社会的两大特征，世纪之交的中国正式将依法治国写进宪法，表明法治已成为当代中国走向现代化的.目标取向，为中国进一步的繁荣发展提供了一个良好的契机。……
作 者：王立华 作者单位：青海师范大学政教系 刊 名：青海社会科学 CSSCI英文刊名：QINGHAI SOCIAL SCIENCES 年，卷(期)： “”(1) 分类号：F120 D9 关键词：篇5：市场经济条件下德治与法治的几点思考
市场经济条件下德治与法治的几点思考
德治和法治的.主要功能都是维护人际关系的和谐,维护社会的客观公正和保持社会的稳定.在市场经济条件下,由于人与人之间、市场主体与市场主体之间的竞争十分激烈,因此更需要德治和法治双管齐下,发挥它们的互补作用.在此基础上,文章分析了我国公民目前道德水平滑坡和违法犯罪现象严重的主要原因,并提出了相应对策.
作 者：周丽琴 Zhou Liqin 作者单位：江苏大学,人文学院,江苏,镇江,21 刊 名：理论月刊 PKU英文刊名：THEORY MONTHLY 年，卷(期)： “”(1) 分类号：B82-053 关键词：德治 法治 市场经济 社会成员 行为规范篇6：市场经济与依法治税
市场经济与依法治税
发布时间： -11-11 作者：
依法治税，是我们追求了许多年亦为之做出了不懈努力的目标。每年的税法宣传月，都要围绕依法治税确定相应的主题。不过，一般说来，以往的主题，多是从规范征税人和纳税人行为的角度并以减少税收的流失为主要着眼点的。今年的税法宣传月，则确定了一个颇有新意的主题：税收管理与依法治国。之所以说它有新意，是因为，它将“治税”同“治国”联系起来，把“依法治税”作为“依法治国”的一项重要内容而至于社会主义市场经济体制的背景下，使人们站在宏观的高度，思考并筹划中国税收的治理方略。
我的意思是说，随若观察问题的视野的拓宽．对于依法治税，不能仅仅从税收征纳或税制运行的角度加以理解，而须在此基础上上升一步。将税收和整个经济社会的发展联系起来，从社会主义市场经济体制的框架出发，作全面而系统的宏观思考。一方面，要着眼于税收在经济社会发展中的地位和作用，让税收扮演起它应当扮演的角色；另一方面，要立足于税制本身的运行规律，把该征的税尽可能如数征上来。具体而言，在当前的形势下，我国的依法治税应当包括两个方面的内容。这就是：拓展税收的作为空间，消除税收“缺位”’；抓好税制的完善，减少税收流失。两个方面互为联系，彼此依存，可以说是“一体两翼”，共同构成依法治税这项系统工程的不可或缺的组成部分。本文关于依法治税问题的讨论，即要围绕着这样两个线索而展开。
“费大于税”集中揭示了中国税收的“缺位”现状
朱F基总理在当选之后举行的首次记者招待会上，把新一届政府的施政纲领归纳为“一个确保、三个到位、五项改革”。其中，列居五项改革内容第五位的是财政税收制度改革的进一步完善。按照朱F基总理的说法，目前我国财政税收制度所存在的一个亟待解决的问题是“费大于税”。
“费大于税”是对目前我国政府收入格局的一种形象性描述。改革开放以来，我们一直在两个问题上存在着困惑。其一，财政收入占GDP比重的持续下降与政府机构的迅速膨胀和政府支出的高速增长同时并存。1978年，我国财政收入占GDP的比重为31.2%。到，这个比重是11.4%（1995年曾为10.7%）。两相比较，下降了近19个百分点。但与此同时，我国的政府机构却在迅速膨胀。随着政府机构的膨胀，人员编制的扩大，政府支出出现了高速增长。这种现象把人们带入了困惑：按常理讲，无论是将GDP视作一个蛋糕，还是一块馅饼，政府从中拿的份额下降了，所能支配的钱减少了，其机构和支出便不可能膨胀和增长，更不可能以如此高的速率膨胀和增长。这其间的谜底是什么？其二，企业负担重与宏观税负水平低同时并存。近几年，关于企业负担重的抱怨声不绝于耳。特别是随着国有企业亏损面的扩大、下岗人员的增多，企业负担重的问题引起了社会各界的广泛注意。负担重又被引伸为税负重。于是，对国有企业陷于困境原因的责难被归结到1994年后所实行的新税制上。然而，，我国的各项税收相加总共6901亿元，仅占同年GDP（67700亿元）的10.2%。这样的宏观税负水平，无论作怎样的比较，都不能说是高税负。恰恰相反，即使在发? 怪泄?业姆豆?冢?0.2%的税负也是一个相当低的水平。这种现象亦将人们带入了困惑：依常理说，企业负担和宏观税负应当是一种相互对应的关系。在政府从企业取得的税收额度处于较低水平的同时，企业的负担却达到不堪重负的地步。这其中的原因又是什么？
随着研究视野的放宽，我们注意到这样一件事：在现时的中国，财政收入（税收收入）不等于政府收入。在国外，当你想了解财政收入有多少时，人们往往会告诉你，政府收入是多少。因为，政府收入都是要纳入预算的，也就是要拿到国会或议会去讨论审议的。列入预算并交由立法机关审议、通过的政府收入，就是我们所说的财政收入。所以，国外经济文献中的政府收入和财政收入是一回事。我国现时使用的财政收入概念，则只是国外所使用的政府收入概念的一个部分。如果以国外的政府收入概念为统计口径，目前我国的政府收入大体可分作几个类别：第一，预算内收入。预算内收入就是每年财政部长向全回人民代表大会做预算报告时所公布的政府收入，也就是我们所说的财政收入。按照19的统计数字，预算内收入占GDP的比重为11.4%；第二，预算外收入。预算外收入是计划经济年代沿袭下来的一个经济范畴，本来是作为预算内收入的补充性财源来使用的。除了十年**时期预算外收入的规模较大（1976年，曾相当于预算内收入的35.5%）之外，其余的年份，一般在15一20%左右。但是，70年代末以未，随着以放权让利为主调的改革进程，预算外收入的规模出现了急剧扩张。到90年代初，预算外收入已经和预算内收入大体持平。1993年，我们对统计口径作了一下调整，国有企业所掌握的预算外资金不再计入预算外收入的范围。现在所说的预算外收入，只包括财政部门和行政事业单位所掌管的预算外资金两个部分。即使就这个口径而论，l997年，预算外收入也要占到GDP的6―7%；第二，制度外收入。如果将预算内收入称作“依法而征”的收入，将预算外收入称作”依规而收”的收入（尽管放在预算外，但征收管理以国务院、国家计委和财政部等部门颁发的行政性文件为依据），制度外收入则是由各部门、各地区“自立规章、自收自支”的收入。这部分收入的渠道较乱，很难得到精确的统计认字。根据年的有关数据推算，制度外收入至少要占到GDP的5%。除此之外，大约占到GDP的4%的财政收入退库，可以算作政府收入的第四类。上述几类收入相加，目前我国政府收入在GDP中的占比，实际已达到25%以上。
现在，我们终于有了上面所说的两个困惑问题的答案了：财政收入占GDP比重的持续下降与政府机构的迅速膨胀和政府支出的高速增长之所以能够同时并存，原因就在于，我们所说的财政收入只是政府收入的一部分。政府机构的运转及其支出，除了规范性的财政收入之外，还有其他非规范性的资企来源的支撑；企业负担重和宏观税负水平低之所以能够同时并存，原因就在于，规范性的税收只是企业负担的一部分。除此之外，各种非规范性的政府收入同样来自于企业。税收方面的负担和其他非规范性政府收入方面的负担相加、才是企业所须承受的来自政府部门的总体负担。
问题在于，如果以全部的政府收入作为百分之百，那么，在其中，只有40%多一点儿属于规范性的预算内收入。其余的近60%则由游离于预算之外的各种非规范性的政府收入所构成。预算内的收入，基本上是税收收入。游离于预算之外的非规范性政府收入，主要来自于各种各样的、形形色色的政府收费。如行政事业性收费、基金性收费、对农民收取的乡统筹和村提留、各级政府的集资摊派，等等。由于政府从收费渠道取得的收入规模和份额上均多于通过税收征得的收入，所以说，日前我国的政府收入格局是“费大于税”。
其实，“费大于税”并非只是对目前我国政府收入格局的形象性描述，它还隐含着另一层意思：“费大于税”的政府收入格局不正常。
根据国际货币基金组织的统计资料（《政府财政统计》1995），各国中央政府税收收入在全部政府收入（不含债务收入）中的占比情况是；美国92.53%（1994），英国91.15%（1993），法国93.28%（1994），加拿大88.60%（1992），德国93.64%（1993），意大利97.24%（1994），韩国88.12%（1995），印度尼西亚92.18（1991），菲律宾89.57%（1994），泰国90.66%，俄国93.17%（1994）。从上述的数字中，可以得到这样一种印象：税收收入往往要占到各国政府收入的绝大比重。而且，越是实行市场经济的国家，税收的占比越大。相比之下，我国税收的占比是明显偏低的。
必须解释这样一个理论问题：为什么税收收入要在政府收入中占绝大比重？
无论那一种形式的政府收入，从根本上说来，都是用于满足政府支出的需要的。政府支出的性质，自然决定和制约着与其对应的政府收入的性质。改革以来，我国财政支出的格局发生了翻天覆地的变化。其中，最为显著的是，基本建设支出的占比，由1979年的40.4%一路下滑到199.6%，而且，，中央一级基本建设支出还要在1997年执行数的基础上再下调6.8%。这说明，我国的财政支出格局已经越来越带有“公共财政”的特征。那么，怎样看待这个问题？就大的方面说，这是符合市场经济发展规律的一个变化。因为，市场经济与计划经济的根本区别就在于，资源的配置主要依赖于市场，政府的任务则是拾遗补缺。凡是可以通过市场解决或通过市场可以解决得更好的事项，政府就不去介入。凡是不能通过市场或通过市场解决得不能令人满意的事项，政府才必须涉足。具体而言，在市场经济条件下，政府的职能事项大体有三个方面：提供公共物品或服务、调节收入分配和促进经济的持续稳定发展。只要稍加分析，便不难发现，政府用于履行这三个方面职能而花费的财政支出，具有一个共同的性质。这就是，它都是处于“满足社会的公共需要”这一层次的。它通常只有投入，没有产出（或几乎没有产出）。换句话讲，用于弥补市场经济条件? 碌牟普?С龅淖式穑??旧鲜恰坝腥ノ藁亍钡摹?nbsp;
政府的哪一种收入形式能够和支出的这种性质相对应呢？目前中国政府的收入形式，按大类说主要有三块儿：一是税收，二是收费，三是举债。我们不妨做一下比较分析。
――税收的性质通常被概括为三性。第一，强制性。它表明，税收是政府依据法律强制征收的，纳税人只要有了应纳税的收入，发生了应纳税的行为，就必须依照税法的规定如数把该缴的税缴上来。所以，政府通过税收所组织的收入的量，是稳定可靠的。第二，无偿性。它表明，政府通过税收所取得的收入，既不需要偿还，也不需要支付任何代价。所以，税收收入的利用，一般不会给政府带来“额外负担”。第三，数额的相对固定性。它表明，政府在征税之前，要以法律形式预先确定征税对象与征税数额之间的数量比例。除非变动税法。否则，在经济发展水平一定的前提下，政府通过税收组织的收入，便是一个既定不变的量。可以看到，能够给政府带来稳定可靠的收入，并且，可无偿使用、征收比例既定的税收，同市场经济条件下的政府支出的性质恰恰是一种对应关系。正因为如此，它可以且应当成为政府收入的主要形式。
――政府收费是以交换或提供直接服务为基础的收入形式。收费同税收的根本区别在于，前者以交换或提供直接服务为基础，后者则以政治权力为基础。世界上几乎所有国家的政府部门都有收费。不过，从总体上说，在市场经济条件下，规范化的收费只有两类：一是规费（fees），另一是使用费（user charges)。规费是政府部门对公民个人提供特定服务或实施特定行政管理而收取的工本费和手续费。如行政规费（护照费、商标登记费、律师执照费等）和司法规费（民事诉讼费、刑事诉讼费、结婚登记费等）。使用费是政府对公共设施的使用者按一定标准收取的费用。如高速公路通行费、桥梁通行费、汽车驾驶执照费。可以看出，无论规费，还是使用费，都不能成为市场经济条件下的政府支出的主要收入来源，而只能在政府收入体系中居补充或辅助地位。这是因为，规费的收取，（1）须限定在政府部门提供或实施的特定服务或行政管理的领域，其收取范围狭窄。（2）要限定在工本费和手续费的额度内，其收取标准不高。使用费的收取，（1）须以公共设施为依托，不是所有的公共物品或服务都可收取使用费。（2）要贯彻受益原则，谁使用谁交费，不使用不交费。（3）要实行基金化管理，专款专用。其收入只能用于公共设施的维修与建? 琛＃?）收取标准不能高于提供公共设施的平均单位成本。
――国债显然可以作为政府收入的一种形式，但由于受到如下两个限制，它亦不能成为政府收入的主要财源。其一，国债的举借，要建立在认购者自愿承受的基础上。认购者买与不买或购买多少，完全听凭其意愿，不能强制摊派。所以，政府通过举债取得的收入的量，就不那么稳定可靠。其二，国债是有偿的，通过举债取得的收入，不仅到期要还本，而且要按认购者持有时间长短加付利息。由此而形成的还本利息支出，对于政府，很可能是一个沉重的负担。
对三种收入形式进行比较分析的结果，我们看到：税收，只有税收，才是市场经济条件下政府收入的基本来源。至于收费和举债，只能作为补充或辅助性的财源。也许正因为如此，历史上的许多人都对税收的特殊地位和作用给予了高度的评价。马克思曾形象地说过，“赋税是喂养政府的奶娘。”丘吉尔也曾讲过：“世界上只有两样东西是永恒的，一是死亡，另一就是税收。”
相对于税收所应当具有的地位和应当发挥的作用来说，“费大于税”的政府收入格局现状，是不正常的。“费大于税”集中揭示了中国税收在政府收入体系中的“缺位”现状。
应当从宏观层次上看待中国税收的“缺位”现状
应当看到，对于中国税收的“缺位”现状以及由此带来的一系列弊端，目前人们的看法并不一致。若不能实现认识的统一，为消除税收“缺位”而采取的改革举借的出台，很可能要受到一定程度的阻碍。或者，即使出台了，其效果也要打折扣。因此，统一认识，特别是在全党范围内统一认识，是首先必须做好的一件事。
认识上的差异，主要来源于人们观察问题的层次的不同。从表面上看，“费大于税”是所谓的“费税之争”或财政税务部门与其他政府部门的“权力之争”。但是，如果跳出部门或微观的局限，站在整个经济社会发展的宏观层次上考虑问题，就会发现，“费大于税”或中国税收“缺位”问题的实质，是政府的收入机制不规范以及由此引发的政府部门行为的不规范。政府部门行为的不规范，已经成为我国各项改革事业进一步推进的极大障碍。在此，不妨列举几件事情。
――政出多门的各种政府收费具有一个共同特征：自收自支，不列预算。既能够自收自支，收费项目的多与少和收费规模的大与小同各部门、各地区的利益挂上了钩，特别是同有关人的个人利益搭上了桥，其收费的积极性自然会越来越高。既能够不列预算，来自收费收入的支出
去向又脱离了各级人民代表大会和广大人民群众的监督，那些不便公开亦无法公开的开支项目，也就找到了资金来源，其收费的积极性便愈加高涨。如此演化下去，各种政府收费浪潮日益扩展。尤其是非财政税务部门大规模地介入财政性分配，使得整个国民收入分配渠道陷于混乱状态。各个政府职能部门的行政、执法与来自其管理对象的资金上缴有了直接联系，以权谋钱、以权换钱等不规范行为也就由此产生并蔓延开来。换一个角度说，各类腐败现象之所以屡禁不止，一个重要原因，就在于政府收入机制的不规范为其提供了土壤和温床。
――国有企业的困难状况与其负担的沉重是有关系的。但负担重并非“税负”重，而是“费负”重。造成国有企业负担重的真正原因，还是政府部门的乱收费。我去年10月份在《北京晚报》上见到这样一份材料：根据有关部门对北京地区6个国有企业的初步调查，他们所承受的来自各个政府职能部门的收费项目，多达206项。这其中，有节日摆花费、亮灯费、禁烟牌费、驱赶叫花子费、精神文明建设费、精神文明知识大赛培训费、树木打药费、排放雨水河道清淤费、河道维修排水费、旧人防拆除补偿费、卫生费、保洁费、道路清扫费、门前三包卫生罚款、环卫设施费、修垃圾站费、垃圾桶购置费、垃圾清运费、委托垃圾渣土清运费、垃圾消纳费、门前三包责任书镜框工本费，等等。五花八门的收费，使得本已陷入资金不足、机制不活、产品不适销对路、人员负担过重等困境之中的国有企业，雪上加霜，不堪重负。国家经贸委的调查还表明，国有工业企业的各种不合理负担，大体占到当年其实现利税之和的20%，甚至超过了当年实现的利润。处于如此重负之下的国有企业，怎么能不陷入困境？不解决政府收入机制不规范的问题，国有企业又怎么能走出困境？
――对于政府机构膨胀和行政管理费支出增势迅猛的问题，人们通常把它归结为行政管理体制的改革滞后。其实，除此之外，更为重要的原因，还在于政府的收入机制不规范。我的意思是说，之所以会出现这样的局面，在很大程度上是因政府收入机制不规范而弱化了政府部门的预算约束。常识告诉我们，政府部门往往是喜欢多支出的，但喜欢多支出并不等于可以不受约束地随意多支出。问题是可供其使用的收入究竟有多少并且有无变通的可能？在政府收入机制规范化的条件下，每年可取得或可供其使用的收入便是一个既定不变的量。其支出的规模，便不能不受其收入规模的约束。无论从历史上看，还是就现实来说，对政府支出约束最强的因素就是税收。税收所具有的特性之―――“数额的相对固定性”，实质是一把双刃的剑。一刃是针对纳税人的，即要求纳税人把该交的税全部如数交上来。另一刃则是针对政府的，即征税的额度必须控制在法律所允许的范围之内，不允许有超越法律之外的征收。我们现在面临的问题是：税收对政府支出的约束是强的，但政府部门可以突破税收的限制，在税收之外通过收费取得收入，各种收费还可以自立章法，按需而征。规范性的税收与非规范性的收费同时存在，后者又大大多于前者，且可在相当程度上“随意 ”上调。有了如此宽松的环境，政府机构的膨胀和行政管理费支出的迅猛增长，便是一件自然而然的事情了。
进一步说，倘若政府收入机制不规范的问题得不到解决，即使我们在行政上下大气力压缩了政府机构编制并相应削减了行政管理费支出，由于政府部门收入的调节（显然只能是“上调”）余地仍然存在，在我国，曾有过数次反复历史的政府机构编制的膨胀之风，很可能会再一次刮起。行政管理费支出的扩张之势，也很可能会再一次出现。
――这些年，在政府部门财力分配上所存在的“弱干强枝”现象，一直困扰着我们。所谓“弱于强技”，无非是将政府部门的财力分配格局比喻为一棵树，这棵树的“树干”是弱的，经不起风吹草动；而它的“树枝”繁茂，致使头重脚轻。这种分散的财力分配格局，不仅存在于中央政府与地方政府之间，而且，在各个不同级次的政府与其所属的职能部门（如省一级政府与其所属的各厅、局）之间，甚至每一级次的政府与其下属级次的政府（如省一级政府与市、县级政府）之间，也都有类似的表现。中国有一句老话，叫做“只有吃皇粮，才能给皇帝办事”。财力分散了，各部门、各地区的支出，除了依靠政府集中调配的那一块儿规范性的资金外，还分别拥有各自非规范性的财源，可以自立规章，自收自支，甚至“拥财自重”。其结果，肯定是中央政府以及各个不同级次的政府宏观调控能力的削弱。大家常说的所谓“诸候经济”、“王爷经济”，也就是在这样一种背景下出现的。长此以往，势必会危及国家的政令统一和长治久安。无需赘言，各部门、各地区所拥有的非规范性政府财力的基本来源，就是各种各样的政府收费。政府部门财力分散格局形成的原因之一，亦在于政府收入机制的不规范。
诸如此类的事情，还可举出许多。站在这样的高度来认识，消除税收的“缺位”，纠正“费大于税”的政府收入格局，进而规范政府收入机制，实质是完善整个社会主义市场经济体制的内在要求。
社会主义市场经济要求走依法治税的道路
如果把中国税收的“缺位”视作我们为改革而付出的代价或成本（事实上，“费大于税”的政府收入格局，正是伴随着经济体制的转轨过程而出现并蔓延开来的），那么，在改革已经历时19个年头、各方面的体制框架已经基本构建起来的条件下，我们所追求的目标，应当也必须转到规范政府收机制上来。
必须看到，市场经济体制相对于计划经济体制的一个带有根本性的变化，就是各个经济行为主体之间的利益边界越来越明晰了。你的就是你的，我的就是我的。这意味着，市场经济体制下的政府收入机制，必须是规范化的。
那么，什么是或怎样才能算是政府收入机制的规范化？在我看来，从大的方面讲，至少有四个方面的标志可以依循：
DD以法制为基础。即是说，政府取得收入的方式和数量必须建立在法制的基础上，不能想收什么就收什么，想收多少便收多少。无论哪一种形式、哪一种性质的收入，都必须先立法，后征收。
DD全部政府收入进预算。政府预算的实质是透明度和公开化，它体现着立法机关和广大人民群众对政府收支行为的监督，并非简单地由哪一个部门管理或列入哪一类表格反映。也即是说，政府的收与支，必须全部置于各级人民代表大会的监督之下，不允许有不受监督、游离于预算之外的政府收支。
顺便指出，在实行市场经济体制的'国度里，一般不存在所谓“预算外资金”。我国现在使用的预算外资金概念，还是建国初期从前苏联东欧国家那里引进、并从计划经济年代沿袭下来的。即便不作更深一步的考察，也会发现，预算外资金同计划经济密切相关，而与市场经济不相容。就这个意义讲，随着市场化改革的不断深入和市场经济体制的日趋完善，在中国，预算外资金这个概念终究要退出历史舞台。
DD财政税务部门总揽政府收支。也就是，所有的政府收入完全归口于财政税务部门管理。不论是税收，还是收费，抑或其他别的什么形式的收入，都要由财政税务部门统一管起来。即便出于工作便利的考虑，把某些特殊形式的收入，如关税、规费交由特定的政府职能部门收取，那至多也是一种“代收”、“代征”。这样做的好处，就是
要切断各个政府职能部门的行政、执法同其经费供给之间的直接联系，从根本上铲除“以权谋钱、以权换钱”等腐败行为的土壤。
DD政府收入以税收为基本来源。前面说过，以政治权力为基础、能够带来稳定可靠的收入，且可无偿使用的税收，同市场经济条件下的政府支出格局（以“满足社会的公共需要”为主体）是一种对应关系，必须作为政府收入体系中的“主力队员”而居于主导地位。至于其他的政府收入形式，如以交换为基础的收费，只能作为辅助或补充财源而担负起遗补缺的职责。
四个方面的标志，归结到一点，就是依法治理各种政府收入。其中的中心内容，就是我们讨论的主题DD依法治税。既然目前我国政府收入机制的不规范主要表现在“费大于税”的政府收入格局上，采取相应的改革举措对之加以纠正，并代之以规范化的政府收入格局，肯定是当前依法治税所必须着力完成的中心任务。
本着这样的认识，前面也说过，在当前的形势下，我国依法治税的任务，应当包括两个方面的内容。这就是：拓展税收的作为空间，消除税收“缺位”：抓好税制的完善，减少税收流失。两个方面互为联系，彼此依存，可以说是“一体两翼”，共同构成依法治税这项系统工程的不可或缺的组成部分。比如，没有税收“缺位”现象的消除，“费大于税”的政府收入格局得不到纠正，依法治税的社会环境就不可能真正确立起来，税收流失的规模也就不可能减少到最低限度。反过来说，税收流失的漏洞多，该征的税不能有效地征上来，税收的应有地位和作用就难以得到人们的普遍认同，税收的“缺位”现象也就难以真正得到消除。
说到这里，不难看出：中国在选择市场经济体制的同时，已注定了要走依法治税的道路。而且，依法治税的实施，也注定了要纳入市场经济的体制框架。
事实上，近一时期，对于市场经济与依法治税的关系，社会各界已经有了越来越清楚的认识。党的十五大以及全国人大九届一次会议，也已经对依法治税的实施做出了统一部署。现在的任务是，如何乘势而上，在全面理解依法治税的内涵和外延并将其纳入社会主义市场经济体制框架的基础上，采取切实而有效的政策措施，采取切实而有效的政策措施，调动一切可以调动的力量，积极推进依法治税的建设步伐。
依法治税的政策选择
那么，现在我们能够为依法治税做些什么？
DD拓展税收的作为空间，消除税收“缺位”。
税收的“缺位”主要表现在“费大于税”的政府收入格局上，税收“缺位”的消除，自然要从规范政府收入格局入手。目前，方方面面、上上下下逐渐一致的意见，就是实行“费改税”或称作“税费归位”。
应当说，这是一项难度非常大的改革。之所以说它难，是因为，它要牵涉到沿袭多年的既得利益格局。凡是触及既得利益格局的改革，从来都是有难度而且难度非常大的。但难度大，并不等于没有实施这项改革的有利条件：我国是由共产党领导的社会主义国家，拥有6000多万党员的中国共产党代表着全国人民的根本利益。只要全党上下统一认识，采取步调一致的行动，“费改税”甚或难度更大的改革DD并非是办不到的事情。此其一；在这方面，我们也曾有过成功的先例。建国之初，那时各地的税收制度很不统一，既有老解放区各个革命根据地沿用下来的原各自单独制定的税制，也有新解放区所实行的在税种、税自、税率和征管办法等方面差异很大的五花八门的税制。但是，随着1950年1月《全国税政实施要则》的颁布，一个全国统一的税收制度很快建立起来，并在全国范围内统一实行。此其二；我国有史以来范围最广、力度最大的一次政府机构改革，目前正在紧锣密鼓地进行。随着机构精简和人员的分流，原有的收费主体会趋于减少，行政管理费支出的负担会趋于减轻。“费改税”的难度和回旋余地，自然会相应缓解和加大。此其三。
关键的问题是，围绕“费改税”而采取的政策措施，既要积极（保证顺利出台和实施效果），又要稳妥（尽可能化解阻力，换取各方面的认可和支持）。在当前，可以选择的比较现实和可行的思路是：第一，“费改税”从中央做起。注意一下各国特别是实行市场经济体制国家有关政府收入结构的统计文献，可以看到这样两个现象：其一，中央一级政府基本没有收费，税收（包括社会保障税）是其收入的基本来源。其二，以收费的形式取得收入，并且，收费在收入结构中占有相当的比重，通常发生在地方各级政府那里。其中的原因不难解释，前面说过，在市场经济条件下，规范化的政府收费只有两类，一是规费，另一是使用费。无论规费，还是使用费，所具有的一个共同特性是：收费项目与家庭、企业的日常生活密切相连，且具有一种直接的服务报偿关系。毋庸赘言，同家庭、企业日常生活密切相连的公共事项，本来就是地方（非中央）政府的职责范围。
有鉴于此，“费改税”的工作，可以也应当从中央一级政府做起，既然实行市场经济体制国家的中央一级政府基本没有收费，那么，我国中央政府各部门现存的收费项目，经过清理，绝大部分都可以纳入“费改税”的范围。而且，追根溯源，在我国，非规范性政府收费的兴起，最初也是发生在中央一级政府（如“预算调节基金”和“能源交通重点建设基金”）。只要中央政府带了头，率先实现了中央一级政府收入机制的规范化，“费改税”便可依次延伸到地方各级政府，从而在全国范围内逐步推进。
第二，“费改税”与“规范费”同时并举。政府收入机制的非规范性，固然主要反映在“费大于税”这一特殊的矛盾现象上，但这并不意味着所有的“费”都应改为“税”。也绝不是说，“费”就没有存在的必要性。实际上，税有税的内涵和外延，费有费的地位和作用。两者之间，并不能互相替代。对那些具有税收性质或名为“费”实为“税”的政府收费项目，可以通过“费改税”的办法，纳入税收的轨道。或扩大现有税种的税基，将其并入现行有关税种统一征收：或根据其性质，改设新的税种另外征收。对那些本来即属于收费范畴或名与实均为“费”的政府收费项目，则须通过“规范费”的办法，纳入规范化的收费轨道。或作为规费，按照规费的内涵和外延加以管理。或作为使用费，依照使用费的原则和标准加以征收。
第三，先清理，后规范，逐步纳入统一预算。首先，对现存的各种政府收费项目，进行全面的清理。在清理的基础上，区分为必要、合理的收费和乱收费两大类。将那些已经构成政府部门运转的必要前提而且征收性质比较合理的收费项目，作为规范的对象保留下来；把那些既不必要也不合理、纯属乱收费的项目，坚决取消掉。其次，对作为规范的对象保留下来的收费项目，通过“费改税”和“规范费”的办法加以规范。以此为基础，将“费改税”纳入税收轨道和通过“规范费”分别作为夫费和使用费管理与征收的政府收入，先采取过渡办法，暂时单独编制预算DD由财税部门统一管理和征收，但收入全部返还各有关政府职能部门使用。然后，逐步创造条件，将全部政府收入纳入统一的政府预算。
DD抓好税制的完善，减少税收流失。
在我国，税收流失一直是个老大难问题。而税收之所以会出现大面积的流失
，人们通常把它归结为纳税人的纳税意识薄弱。后来，又加上了一条：税务部门的征管机制和市场经济的要求存有距离。这些年来，在强化纳税人的纳税意识和税务机关的征管机制方面，我们做了大量的工作。每年一度的税法宣传月，纳税人的纳税意识，总是我们的主要着眼点。与此同时，税务机关的征管改革也一直在紧锣密鼓地进行。然而，从总体上看，到目前为止，税收流失的问题并没有得到实质性解决，治税的社会环境也仍不理想。
究其原因，从根本上说来，税收流失和治税环境的不理想，同治税观念的调整落后于经济体制的改革步伐，恐怕有一定的关系。众所周知，对于老百姓为什么要纳税、政府为什么要征税的道理，我们一直是用“公民应尽义务”或“取之于民、用之于民”来解释的。这样的说法尽管不错，但过于原则，过于笼统。而且，同市场经济的环境不相适应。
市场经济通行的准则是权力与义务相对称。讲到谁负有什么义务，要相应说明他拥有怎样的权力。讲到谁拥有怎样的权力，同样要说明他负有什么样的义务。纳税人的纳税义务与其纳税之后所享有的权力，政府的征税权力与其征税之后所负有的义务，在市场条件下，同样是一种对称关系。
日常生活中，人们所需要消费的物品或服务，可以分作两类。一类是由个人或家庭分别消费、单独受益的一般物品或服务，如食品、衣物、家具等等；另一是由社会作为整体共同消费、联合受益的特殊物品或服务，如社会治安、环境保护、能源交通等等。前一类物品或服务，在理论上被称作“私人物品或服务”，可以由企业生产并拿到市场上出售，人们可以“直接”用钱从市场上买到；后一类物品或服务，在理论上被称作“公共物品或服务”，企业不愿也无能力生产，只能依赖政府以非市场的方式来提供，并且，人们要通过纳税的途径“间接”购买。
有位美国朋友闲谈时向笔者讲过这样一件事：一天，他家养的猫爬到房顶上，自己下不来了。焦急中，他打电话向警察局求助。警察特意跑来，搬梯子上房，帮他把猫抱下来。当笔者为此感到奇怪，问他为什么警察可以管这种事时，他不加思索地反问道：“为什么不可以？他们花的是我们纳税人的钱！”由美国朋友的这句话，想到纳税人和政府之间的关系。从某种意义说，在市场经济条件下，政府实质是一个特殊的产业部门（提供公共物品或服务）。正如人们到商店买东西需要为之付款一样，政府提供的公共物品或服务也不是“免费午餐”。只不过是为消费公共物品或服务的付款，是以纳税的方式来完成的。这实际上是说，只要纳税人依法缴纳了税收，便因此拥有了向政府部门索取公共物品或服务的权力。只要政府部门依法取得了税收，便因此负起了向纳税人提供公共物品或服务的义务。纳税人之所以要纳税，就在于换取公共物品或服务的消费权。政府部门用于提供公共物品或服务的资金，就来源于纳税人所缴纳的税收。
有鉴于此，应当下大气力在全社会范围内培育与市场经济相适应的治税观，并以此规范纳税人（居民和企业）、征税人（税务机关）以及用税人（各级政府部门）的行为。
第一，对纳税人，要正面宣传和严管重罚同时并举。在讲清纳税人为什么要纳税道理的基础上，致力于形成一种不利于偷漏税者的社会氛围和严管重罚的机制。
第二，征税人，要严格执法和完善税制同时并举。在坚持严格执法的同时，税务机关要从完善税制入手，着力于堵塞各方面的税收流失漏洞，将税收流失的可能性减少到最低限度。
第三，用税人，要优化服务和积极配合同时并举。在明确为什么要征税的基础上，各级政府部门要增强为纳税人服务的意识或观念，并且，创造一切可以创造的条件，积极配合税务机关的治税工作。
总之，优化治税环境、维护税收秩序，把该征的税尽可能收上来的历史重任，应当由各级政府和社会各界共同担负起来。
篇7：市场经济与依法治税
市场经济与依法治税
依法治税，是我们追求了许多年亦为之做出了不懈努力的目标。每年的税法宣传月，都要围绕依法治税确定相应的主题。不过，一般说来，以往的主题，多是从规范征税人和纳税人行为的角度并以减少税收的流失为主要着眼点的。今年的税法宣传月，则确定了一个颇有新意的主题：税收管理与依法治国。之所以说它有新意，是因为，它将“治税”同“治国”联系起来，把“依法治税”作为“依法治国”的一项重要内容而至于社会主义市场经济体制的背景下，使人们站在宏观的高度，思考并筹划中国税收的治理方略。我的意思是说，随若观察问题的视野的拓宽．对于依法治税，不能仅仅从税收征纳或税制运行的角度加以理解，而须在此基础上上升一步。将税收和整个经济社会的发展联系起来，从社会主义市场经济体制的框架出发，作全面而系统的宏观思考。一方面，要着眼于税收在经济社会发展中的地位和作用，让税收扮演起它应当扮演的角色；另一方面，要立足于税制本身的运行规律，把该征的税尽可能如数征上来。具体而言，在当前的形势下，我国的依法治税应当包括两个方面的内容。这就是：拓展税收的作为空间，消除税收“缺位”’；抓好税制的完善，减少税收流失。两个方面互为联系，彼此依存，可以说是“一体两翼”，共同构成依法治税这项系统工程的不可或缺的组成部分。本文关于依法治税问题的讨论，即要围绕着这样两个线索而展开。
“费大于税”集中揭示了中国税收的“缺位”现状
朱?基总理在当选之后举行的首次记者招待会上，把新一届政府的施政纲领归纳为“一个确保、三个到位、五项改革”。其中，列居五项改革内容第五位的是财政税收制度改革的进一步完善。按照朱?基总理的说法，目前我国财政税收制度所存在的一个亟待解决的问题是“费大于税”。
“费大于税”是对目前我国政府收入格局的一种形象性描述。改革开放以来，我们一直在两个问题上存在着困惑。其一，财政收入占GDP比重的持续下降与政府机构的迅速膨胀和政府支出的高速增长同时并存。1978年，我国财政收入占GDP的比重为31.2%。到1997年，这个比重是11.4%（1995年曾为10.7%）。两相比较，下降了近19个百分点。但与此同时，我国的政府机构却在迅速膨胀。随着政府机构的膨胀，人员编制的`扩大，政府支出出现了高速增长。这种现象把人们带入了困惑：按常理讲，无论是将GDP视作一个蛋糕，还是一块馅饼，政府从中拿的份额下降了，所能支配的钱减少了，其机构和支出便不可能膨胀和增长，更不可能以如此高的速率膨胀和增长。这其间的谜底是什么？其二，企业负担重与宏观税负水平低同时并存。近几年，关于企业负担重的抱怨声不绝于耳。特别是随着国有企业亏损面的扩大、下岗人员的增多，企业负担重的问题引起了社会各界的广泛注意。负担重又被引伸为税负重。于是，对国有企业陷于困境原因的责难被归结到1994年后所实行的新税制上。然而，年，我国的各项税收相加总共6901亿元，仅占同年GDP（67700亿元）的10.2%。这样的宏观税负水平，无论作怎样的比较，都不能说是高税负。恰恰相反，即使在发展中国家的范国内，10.2%的税负也是一个相当低的水平。这种现象亦将人们带入了困惑：依常理说，企业负担和宏观税负应当是一种相互对应的关系。在政府从企业取得的税收额度处于较低水平的同时，企业的负担却达到不堪重负的地步。这其中的原因又是什么？
随着研究视野的放宽，我们注意到这样一件事：在现时的中国，财政收入（税收收入）不等于政府收入。在国外，当你想了解财政收入有多少时，人们往往会告诉你，政府收入是多少。因为，政府收入都是要纳入预算的，也就是要拿到国会或议会去讨论审议的。列入预算并交由立法机关审议、通过的政府收入，就是我们所说的财政收入。所以，国外经济文献中的政府收入和财政收入是一回事。我国现时使用的财政收入概念，则只是国外所使用的政府收入概念的一个部分。如果以国外的政府收入概念为统计口径，目前我国
[1] [2] [3]
篇8：构建会计诚信体系须法治与德治并重
构建会计诚信体系须法治与德治并重
本文针对目前国内外财务欺诈案以及与之相关联的审计失败案件所引发的会计信息严重失真、会计诚信缺失等问题,从法治与德治两方面探讨了如何构建会计诚信体系.
作 者：谷亚芹 朱秋莉 谷亚军 作者单位：谷亚芹(河北大学,管理学院,河北,保定,071002)朱秋莉(河北邯郸市职工大学)
谷亚军(河北邯郸市农业机械化学校,河北,邯郸,056001)
刊 名：河北大学成人教育学院学报 英文刊名：JOURNAL OF ADULT EDUCATION COLLEGE OF HEBEI UNIVERSITY 年，卷(期)： 6(2) 分类号：B822.98 关键词：构建会计诚信 法治 德治篇9：论遏制会计造假的教育与法治论文
论遏制会计造假的教育与法治论文
从古典经济学的鼻祖亚当·斯密直至现代各种流派的经济学无不把自私自利的“经济人”作为假设。我国在把全国工作的重心转移到经济建设上来以后，财务学、企业管理学等学科都把企业经营目标确定为企业价值最大化、股东财富最大化。这个“最大化”的边界在哪里呢？
“一有适当的利润，资本就非常胆壮起来。……有50％（的利润）就会引起积极的冒险；有100％，就会使人不顾一切法律；有300％，就会使人不怕犯罪，甚至不怕绞首的危险。”（《资本论》第一卷第839页，250号注）当代有些经济学家可能也考虑到上述种种情况，有的就把“经济人”假设修改为“理性经济人”假设，以期把利己主义的锋芒稍稍加以装饰圆滑。但是，我国当前有一些企业的管理层，在企业财富、利润最大化的经营目标下，失去了理性，走上了唯利是图的道路。加之在学校、培训中以及社会上相对应的正面教育和法治的欠缺或不足，一些思想不健康的投机分子就不择手段，图谋攫取不义之财，编假报表，串通作弊，虚报利润，制作虚幻的高速成长，蒙蔽监管者，欺诈社会，严重损害国家和社会公众的利益。为了维护社会正常的、健康的经济秩序，维护公正、公平和社会正气，必须遏制造假，加强教育，并依法治假。
一、教育要培养全面素质的人才
随着时代的发展，人才已继土地、资金之后成为第一重要的资源。人的素质包括很多方面，因此教育也应是多方面的素质教育。“一个知识不全的人可以用道德去弥补，而一个道德不全的人，却难以用知识去弥补。能力不足，责任可补，责任不够，能力不能补”（但丁语）一个人光有知识能力还是远远不够的。因此，教育要培养全面优良素质的人才。
首先，培养爱国主义精神。爱国主义是一种激发人向上的原动力，是人们群体间一种强大的凝聚力和向心力。可以说没有爱国主义，就不会产生一个独立富强的国家，也不会有优秀的公民。世界各国的教育无不体认到爱国主义是道德教育的灵魂。在和平建设时期，特别要加强爱国主义教育。国家由人民组成，只有爱国，才能爱人民，才能做到把为人民服务作为价值观、人生观，才能做到“诚信为本，操守为重”，不会堕落到为追求私利而造假，以致危害国家和人民。
其次，加强道德品质、职业道德和遵守法律的思想教育，注重以德治国。一切造假都是从践踏道德开始的，从造假动机的形成到造假过程的实施都起始于对道德的背离。当代道德教育必须注重道德建设和个人德性修养，以营造全社会讲求道德的氛围，以个人修养自律为行为准则，注重以德治国，共同建设一个文明社会。中国封建社会的传统观念，一惯把“商”置于末位，认为欺诈是“商”的代名词。其实，越是商业化的社会越应该是讲究诚信道德的社会。诚信不仅仅是一种道德要求，而且是市场经济下的基本游戏规则。职业道德是一个行业生存和发展的生命。没有职业道德，就没有行业信誉，也就没有行业生存的空间。一套完备的职业道德规范是某种行业职业道德意识和道德行为成熟的主要标志。配合《公民道德建设实施纲要》，加强职业道德教育是优化社会风气的必要选择。遵纪守法是公民道德的最低要求，也是公民行为不得超越的界限，任何企业或个人追求价值最大化的行为都只能在遵守法纪的范围内进行，如有违背，就应受到法律的追究，就得承受法纪的制裁。学校教育和培训不仅要求达到德才兼备，还得以加强法律教育为基础。特别是在讲解或论述“经济人”以及利润最大化经营目标时要明确指出国家法律是经济行为的规范或界限。
再次，要寓道德教育于学习、工作、生活之中。20世纪道德教育的一个失误就是道德教育与生活世界的分离。人的思想观念和道德品质的形成是一个潜移默化的过程，进行道德教育是一个长期、系统的工程。教育的三块阵地——学校、家庭、社会必须连结起来。首先，在校的学生都是未来的建设者，他们必须德才兼备，因此既要给他们传授知识、培养技能，又要灌输道德知识，陶冶情操，应在各学科中添加职业道德的内容。其次，后续的培训教育同样重要。广大的社会主义建设者，特别是管理者，他们的道德水准的高低直接关系到社会的经济秩序和风气。培训教育可以不拘泥于特定模式，其形式和内容可尽量搞活一些，比如树立正反典型、舆论引导、进行道德评价等等。注重培养道德思想、慎独修养、克制自律。
二、依法治假：强化以法治国的一个重要方面
历史经验表明，法令行，则国治邦安；法令弛，则国乱民殃。但我国现已发布的一些治假法规，有关惩治造假的规定未免过轻过宽。比如《公司法》第212条规定：“公司向股东和社会公众提出虚假的或者隐瞒重要事实的财务会计报告的，对直接负责任的主管人员和其他直接责任人员处以一万元以上十万元以下的罚款。构成犯罪的，依法追究刑事责任。’又比如《会计法》第45条规定：“授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员……构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的`，可以处五千元以上五万元以下的罚款，属于国家工作人员的，还应当由其所在单位或者有关单位依法给予降级、撤职、开除的行政处分。”还有不少条文只是罗列“不得”有这样或那样行为，却没有给出“违反了怎么处理”的后文。这类条文的规定，不仅威慑力不足，而且明示造假行为预期“成本”的上限，对于胆敢冒险的造假行为，倒起了“鼓动作用”（但愿并非如此）。这样，只要造假的预期成本大大低于造假行为可能获得的不义之财，“造假者就有‘博弈’的理由和冲动。”为了遇制造假，我们需要做好以下工作：
首先，过宽的法律条文需要修订。有些国外的法律条文是可供借鉴的，例如，法国的刑法规定：“如果公司负责人故意毁灭或隐匿会计文档的，将被处三年监禁和三十万法郎罚款；如果伪造或滥用凭证，将被处一百五十万法郎罚款，并强制宣布其破产。”引入这类严厉的制裁，有利于司法人员对违法造假案件的裁决和执法，并使敢于挺而走险的造假者名声扫地，甚至倾家荡产，饱受牢狱之苦。
其次，尽快引入相关民事责任制度安排。造假并非我国特色，古今中外，莫不皆然，如新近美国的“安然”’公司事件。又如，公元1494年发表的巴其阿勒的《簿记论》第七章写道：“不幸的是，有不少人设两套账簿”。现在的问题是造假在我国愈演愈烈。笔者认为，为了遏制造假，必须引入民事赔偿制度。民事责任不仅给造假者明确了经济上的赔偿责任，而且通过其赔偿受害人的损失可以有效地迫使造假者退出非法所得；还可以鼓励广大受害者依法诉请赔偿，积极同造假行为作斗争。
再次，加强执法力度。制度的制订仅为其实施提供了依据，关键在于实施，只有做到有法必依，执法必严，违法必究，才能弘扬正气，打击邪气，扭转社会不良风气。我们深信，随着我国相关法律制度的不断完善，而执法部门又能做到严格执行，法律就能发挥其治假的威力。
约束主体行为一靠教育的引导，二靠法律的制约。教育使柔性的社会规范内化为主体内在的价值引力，法律治理属于“他律”，以其权威性和强制性，规范主体行为并达到惩恶的目的。教育治远，法纪治近；教育治本，法纪治标；教育和法纪，德治和法治，二者并举，刚柔相济，才有可能从根本上遏制造假行为。
