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篇1：高级会计实务上国院第四章所得税二
第二节 暂时性差异的分类
暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。其中，资产的账面价值，是资产的账面余额减去资产减值准备后的金额。要确定暂时性差异，关键是确定计税基础，包括资产的计税基础和负债的计税基础。此外，某些不符合资产、负债的确认条件，未作为财务会计报告中资产、负债列示的项目，如果按照税法规定可以确定其计税基础，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异（此时账面价值为0）。根据暂时性差额对未来期间应税金额影响的不同，暂时性差异分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。一、应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。资产的账面价值大于其计税基础或是负债的账面价值小于其计税基础时，会产生应纳税暂时性差异。[例3]甲公司20末长期股权投资账面余额为220万元，其中原始投资成本为200万元，按权益法确认投资收益20万元，没有计提减值准备，则长期投资账面价值为220万元；按税法规定，可以在税前抵扣的是初始投资成本，其计税基础为200万元。因此，长期投资账面价值220万元与计税基础200万元的差额，形成暂时性差异为20万元；因资产的账面价值大于其计税基础，形成应纳税暂时性差异。现将资产价值、计税基础、暂时性差异比较如下：项目账面价值计税基础应纳税暂时性差额（资产账面＞资产计税基础）长期股权投资22020020[例4]甲公司年末固定资产账面原值为1000万元，会计上按直线法已提折旧为200万元，固定资产净值为800万元，即固定资产账面价值为800万元；税法按年数总和法计提折旧，应计提折旧额为250万元，即固定资产将来可抵扣的金额（计税基础）为750万元（1000-250）。因此，固定资产账面价值800万元与计税基础750万元的差额，形成暂时性差异为50万元；因资产的账面价值大于其计税基础，形成应纳税暂时性差异。现将资产价值、计税基础、暂时性差异比较如下：项目账面价值计税基础应纳税暂时性差额（资产账面＞资产计税基础）固定资产80075050[例5]甲公司2005年末无形资产（土地使用权）账面余额为4000万元，其中原账面余额为3000万元，在企业改制评估中增值1000万元。按税法规定，评估增值不能抵税，可抵税的是原始成本，即无形资产的计税基础为3000万元。因此，无形资产账面价值4000万元与计税基础3000万元的差额，形成暂时性差异为1000万元，因资产的账面价值大于其计税基础，形成应纳税暂时性差异。现将资产价值、计税基础、暂时性差异比较如下：项目账面价值计税基础应纳税暂时性差额（资产账面＞资产计税基础）无形资产400030001000二、可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。资产的账面价值小于其计税基础或负债的账面价值大于其计税基础时，会产生可抵扣暂时性差异。[例6]甲公司2005年末应收账款账面余额500万元，已提坏账准备100万元，则应收账款账面价值为400万元；因在确认应收账款时已作为收入交纳所得税，在收回应收账款时不用再交税，即可抵扣500万元，其计税基础为500万元。账面价值400万元与计税基础500万元的差额，形成暂时性差异为100万元；因资产的账面价值小于其计税基础，形成可抵扣暂时性差异。现将资产价值、计税基础、暂时性差异比较如下：项目账面价值计税基础可抵扣暂时性差额（资产账面＜资产计税基础）应收账款400500100[例7] 甲公司2005年末存货账面余额100万元，已提存货跌价准备10万元，则存货账面价值为90万元；存货在出售时按历史成本可以抵税100万元，其计税基础为100万元。因此，存货账面价值90万元与计税基础100万元的差额，形成暂时性差异为10万元；；因资产的账面价值小于其计税基础，形成可抵扣暂时性差异。现将资产价值、计税基础、暂时性差异比较如下：项目账面价值计税基础可抵扣暂时性差额（资产账面＜资产计税基础）存货9010010[例8]甲公司2005年预计负债账面金额为100万元（预提产品保修费用），假设产品保修费用在实际支付时抵扣，该预计负债计税基础为0万元（负债账面价值100—其在未来期间计算应税利润时可予抵扣的金额100）。因此，预计负债账面价值100万元与计税基础0的差额，形成暂时性差异100万元；因负债的账面价值大于其计税基础，形成可抵扣暂时性差异。现将负债账面价值、计税基础、暂时性差异比较如下：项目账面价值计税基础可抵扣暂时性差额（负债账面＞负债计税基础）预计负债1000100[例9]甲公司2005年预收账款账面余额为600万元（预收房款），假设预收房款在实际收款时交纳所得税，该预收账款计税基础为0万元（负债账面价值600—其在未来期间不征税的金额600）；因负债的账面价值大于其计税基础，形成可抵扣暂时性差异。现将负债账面价值、计税基础、暂时性差异比较如下：项目账面价值计税基础可抵扣暂时性差额（负债账面＞负债计税基础）负债（预收账款）篇2：高级会计实务上国院第四章所得税六
附录二，暂时性差异的示例（按交易或事项性质和产生影响列示）
交易或事项性质应税暂时性差异事项示例（确认递延所得税负债）可抵扣暂时性差异（确认递延所得税资产）对利润表的影响1、 按权责发生制计入会计利润，按税法规定以收付实现制计入应纳税所得额的交易或事项。如：成本法、权益法下的被投资单位分回利润。2、 会计折旧小于税法折旧的折旧方法。在我国，税法不允许有差异，即只有在账面上反映的折旧才允许提扣，因此，该情况很少存在。3、 会计将研发费用全部资本化，并按期分摊计入利润表，在确认当期应纳税所得额时全部扣除。在我国，除非企业账上反映为费用，否则不允许。4、 预付费用在会计上分期摊销，但税法允许一次性记入成本费用。1、 所有其它收益按权责发生制在资产负债表中进行递延，但按税法规定需在发生当期并入应纳税所得额的交易或事项。如房地产开发企业按预收房款预征的所得税项目。2、 资产负责表日累计会计折旧大于累计税法折旧额。3、 研发费用或开办费在会计上记入当期费用，但根据税法规定应分期摊销。4、 递延支付的各类应付费用，在会计上于发生当期确认为费用和负债，但税法规定直到支付时才抵扣。如职工退休金等。5、 企业对固定资产、无形资产、存货等计提减值准备，税法不允许抵扣。对资产负责表的影响1、 税法规定不能提折旧且在处置时按全部收益征税的资产。如接收捐赠资产未取得入账赁据。2、 企业以折价发行债券，按发行期内摊销利息及折价额差额。企业以扣除利息后取得贷款额，将已扣利息直接记入损益。3、 其它金融负债，以低于到期应付金额计量，差额部分已直接记入当期损益。评估调整和按公允价值确认与计量1、 企业对金融资产、投资性房地产、生物资产等按超过账面价值的公允价值计量，税法不调整。2、 企业对资产进行评估，并按评估价高于原账面价值进行调整，税法不调整。1、企业对金融资产、投资性房地产以低于账面价值的公允价值计价，税法不允许扣减应纳税所得额。企业合并和合并报表1、 企业合并时，合并资产按公允价值高于账面价值调整，但在计税时不作相应的调整。2、 商誉账面价值减少额在确定应纳税所得额进不能抵扣，且商誉的账面价值在处置该企业时也不能抵扣。3、 合并企业内部交易产生的未实现损失，作为存货、固定资产的初始成本方式予以消除。4、 被投资单位的未分配利润合并计入合并利润中，但在分配中，如果投资单位税率高于被投资单位，应补缴所得税。5、 由于汇率变动对境外投资单位的权益影响和由于外币折算差异影响。1、 企业合并时，合并负债按公允价值确认，但有关费用不能在当期扣税。2、 集团内部交易产生的未实现利润，从存货、固定资产等资产的账面价值中抵消，但纳税时不作调整。3、 于汇率变动对境外投资单位的权益影响和由于外币折算差异影响。4、资产或负债账面价值与计税基础相等（永久性差异）1、 应计费用在确定企业本期或以前期间的当期所得税负债时予以抵扣，如计税工资以内的工资费用。2、 企业取得无息借款。3、 应计费用不能在计税时从应纳税所得额中扣除，如各类行政罚款等。4、 取得收益不需征税，如国债利息收入。篇3：高级会计实务上国院第四章所得税三
第三节 递延所得税资产和递延所得税负债的确认
在资产负债表债务法下，应将暂时性差异对未来所得税的影响金额确认为递延所得税资产或递延所得税负债。
一、递延所得税资产的确认
（1）确认递延所得税资产的情况
企业对于可抵扣暂时性差异可能产生的未来经济利益，应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，并减少所得税费用。在估计未来期间可能取得的应纳税所得额时，除正常生产经营所得外，还应考虑将于未来期间转回的应纳税暂时性差异导致的应税金额等因素。
[例12]甲公司20末存货账面余额100万元，已提存货跌价准备10万元。则存货账面价值为90万元，存货的计税基础为100万元，形成可抵扣暂时性差异为10万元。假设甲公司所得税税率为33%，对于可抵扣暂时性差异可能产生的未来经济利益，应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产：
递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=10×33%=3.3（万元）
应该特别注意，下列交易或事项中产生的可抵扣暂时性差异，应根据交易或事项的不同情况确认相应的递延所得税资产：
①企业对于能够结转以后年度的未弥补亏损，应视同可抵扣暂时性差异，以很可能获得用来抵扣该部分亏损的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。
[例13]甲公司年发生亏损400万元，假设可以由以后年度税前弥补，所得税税率为33%，则对于能够结转以后年度的未弥补亏损，应视同可抵扣暂时性差异，以很可能获得用来抵扣该部分亏损的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产：
递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=400×33%=132（万元）
②对于与联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异，如果有关的暂时性差异在可预见的未来很可能转回并且企业很可能获得用来抵扣该可抵扣暂时性差异的应纳税所得额时，应确认相关的递延所得税资产。
对于与联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异，通常产生于因联营企业或合营企业发生亏损，投资企业按持股比例确认应予承担的部分而减少投资的账面价值，但税法规定投资应以其成本作为计税基础，从而形成可抵扣暂时性差异，该差异在满足确认条件时应确认相应的递延所得税资产。
[例14]甲公司所得税税率为33%，2005年末长期股权投资账面余额为150万元，其中原始投资成本为200万元，按权益法确认投资损失50万元。则长期投资账面价值为150万元与计税基础200万元之间的差额，形成可抵扣暂时性差异，应确认为递延所得税资产：
递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=50×33%=16.5（万元）
③非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，同时调整合并中应予确认的商誉。
[例15] 甲公司所得税税率为33%，2005年通过购买与其没有关联关系的乙公司100％的股份，使得乙公司成为甲公司的一个分公司，不再保留单独的法人地位。在企业合并中取得的各项可辨认资产的账面价值为800万元，可辨认资产的公允价值为900万元。假设税法不允许按照公允价值调整。则资产账面价值小于资产计税基础的差额，形成可抵扣暂时性差异，应确认相应的递延所得税资产：
递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=100×33%=33（万元）
④与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。如因可供出售金融资产公允价值下降而应确认的递延所得税资产。
[例16] 甲公司持有丙公司股票，这些股票被归类为可供出售金融资产。购买该股票时的公允价值为300万元，2005年末，该股票的公允价值为260万元。按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定，可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币资金金融资产形成的汇兑损益外，应当直接计入所有者权益。按照税法规定，成本在持有期间保持不变。由于资产账面价值260万元与资产计税基础300万元之间的差额，形成可抵扣暂时性差异，应确认相应的递延所得税资产：
递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=40×33%=13.2（万元）
（2）不确认递延所得税资产的情况
除企业合并以外的交易中，如果交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则交易中产生的资产、负债的入账价值与其计税基础之间的差额形成可抵扣暂时性差异的，相应的递延所得税资产不予确认。
例如，融资租赁中承租人取得的资产，按照会计准则规定应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者以及相关的初始直接费用作为租入资产的入账价值，而税法规定融资租入固定资产应当按照租赁协议或者合同确定的价款加上运输费、途中保险费等的金额计价，作为其计税基础。对于两者之间产生的暂时性差异，如确认其所得税影响，将直接影响到融资租入资产的入账价值，按照会计准则规定，该种情况下不确认相应的递延所得税资产。
篇4：高级会计实务上国院第四章所得税五
附录一，暂时性差异示列（按资产负债表项目列示）
序号资产负债表项目应税暂时性差异示例（确认递延所得税负债）可抵扣暂时性差异（确认递延所得税资产）资产类项目1应收账款、其它应收款、预付账款等净额或账面价值1、 企业计提坏账准备金额大于年末应收账款、其它应收款、预付账款等合计金额的5‰的部分。2、 由于企业按《企业会计准则—金融工具：确认与计量》对上述资产采用减值测试，导致账面价值小于计税基础的部分。2应收被投资企业分配利润、应收股利等1、 税法规定应收股利或利润在实际收到时征税，即当期计税基础为0。2、 当被投资企业税率与投资企业一致时，不征税。1、 预计在今后将来不能收回，，而进行减值测试，导致账面价值小于计税基础的部分。3应收国债利息1、 税法规定国债利息免税，计税基础与账面价值一致。4交易性金融资产1、 市价高于账面价值的调整部分。1、 市价低于账面价值的调整部分。5存货1、 企业根据期末公允价值大于账面价值的部分进行了调整。2、 企业将部分利息资本化造成账面价值大于计税基础的部分。1、 企业根据期末可变现金额小账面价值的部分进行了调整。6持有到期投资（非权益法）1、 企业根据期末减值测试计提了减值准备，造成账面价值小于计税基础的部分。7持有到期投资（权益法）1、 企业根据被投资企业权益增加调整账面价值大于计税基础的部分。1、 企业根据被投资企业权益增加调整账面价值小于计税基础的部分。8商誉1、 与商誉有关的递延所得税负债直接调整商誉的账面价值和权益，不涉及损益。2、 在我国，商誉没有计税基础。在实务中，当一项调整造成商誉账面价值增加时，建议按增加额确认差额。1、 商誉有关的递延所得税资产直接调整商誉的账面价值和权益，不涉及损益。2、9固定资产1、税法折旧大于会计折旧形成的差额部分。2、 企业根据期末公允价值大于账面价值的部分进行了调整。1、 税法折旧小于会计折旧形成的差额部分。2、 企业根据期末可回收金额小于账面价值的部分计提资产减值准备。10融资租入固定资产1、 根据最低租赁付款额确认账面价值小于根据税法规定折旧价值形成的差额部分。2、 企业根据期末公允价值大于账面价值的部分进行了调整。1、 根据最低租赁付款额确认账面价值大于根据税法规定折旧价值形成的差额部分。2、 企业根据期末可回收金额小于账面价值的部分计提资产减值准备。11投资性房地产1、 企业根据期末公允价值大于账面价值的部分进行了调整。1、 企业根据期末公允价值小于账面价值的部分进行了调整。2、 根据税法规定允许对投资性房产计提折旧的部分。12在建工程1、 企业根据期末公允价值大于账面价值的部分进行了调整。2、 企业将部分利息资本化造成账面价值大于计税基础的部分。1、 企业根据期末可收回金额小于账面价值计提减值准备的部分。13无形资产1、 企业根据期末可收回金额小于账面价值计提减值准备的部分。b负债类项目14交易性金融负债1、 税法摊余成本大于会计摊余成本的部分。2、 企业根据市价低于账面价值的部分进行了调整。1、 税法摊余成本小于会计摊余成本的部分。2、 企业根据市价高于账面价值的部分进行了调整。15应付账款、其他应付款等1、 企业根据债务重组协议，调整减少了债务的账面账值的部分。2、 由于债权人原因导致债务不完全清偿或不需清偿的部分。3、 企业将该应付款项划为金融负债，并按市价低于账面价值部分进行了调整。1、 企业将该应付款项划为金融负债，并按市价高于账面价值部分进行了调整。16或有负债1、 如果或有负债不能够成税收扣除项目，则不能扣除部分应确认为递延所得税负债。1、 如果或有负债能够成税收扣除项目，则能扣除部分应确认为递延所得税负债。17应付工资1、 税法规定了计税工资的，按计税工资确定计税基础。两者差异为永久性差异。2、 在存在应付工资延期支付情况下，所有应付工资期末账面价值小于计税基础的部分应确认递延所得税负债。事实上，在我国，此种情况很少可能发生。1、 在存在应付工资延期支付情况下，所有应付工资期末账面价值大于计税基础的部分应确认递延所得税资产。18预提费用1、 当预提费用不允许在当期税前扣除时，应确认递延所得税资产。19长期负债1、 企业根据债务重组协议，调整减少了债务的账面账值的部分。2、 企业将该长期负债划为金融负债，并按市价低于账面价值部分进行了调整。1、 企业将该长期负债划为金融负债，并按市价高于账面价值部分进行了调整。篇5：高级会计实务上国院第四章所得税四
第四节 当期所得税和递延所得税的计量
一、当期所得税的计量
资产负债表日，对于当期和以前期间形成的当期所得税负债（或资产），应当按照税法规定计算的预期应交纳（或返还）的所得税金额计量。假定企业当期发生的交易和事项（未发生直接计入所有者权益的交易和事项）按照税法规定计算确定的应纳税所得额为100万元，适用的所得税税率为33％，在不考虑其他因素影响的情况下，确认的当期所得税和所得税负债为33万元。按照税法规定计算的当期所得税为：
应交所得税=应纳税所得额×所得税税率
二、递延所得税的计量
资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所得税负债，应当按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量。对于确认的递延所得税，分别计入递延所得税资产和递延所得税负债：
递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率
递延所得税负债=应纳税暂时性差异×所得税税率
企业经营过程中以各种方式取得的应税所得适用的所得税税率以及在不同会计期间适用的所得税税率一般不存在差别。某些情况下，适用税率发生变化的，应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行重新计量，除直接在所有者权益中确认的交易或者事项产生的递延所得税资产和递延所得税负债以外，应当将其影响数计入变化当期的所得税费用。
在计量递延所得税资产和负债时，应注意：
①递延所得税资产和递延所得税负债的计量，应当反映资产负债表日企业预期收回资产或清偿负债方式的所得税影响，即在计量递延所得税资产和递延所得税负债时，应当采用与收回资产或清偿债务的预期方式相一致的税率和计税基础。
②企业不应当对递延所得税资产和递延所得税负债进行折现。
③资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额应当转回。
第五节 所得税费用的计量
企业在利润表中确认的所得税费用或收益由当期所得税和递延所得税两个部分组成。但应注意：计入当期损益的所得税费用或收益不包括企业合并和直接在所有者权益中确认的交易或事项产生的所得税影响；与直接计入所有者权益的交易或者事项相关的当期所得税和递延所得税，应当计入所有者权益。
在资产负债表债务法下，所得税核算有三个步骤：
（1）计算应交所得税
应交所得税=应税所得×所得税率
（2）计算递延所得税资产和负债期末余额
①递延所得税资产期末余额=可抵扣暂时性差异期末余额×适用所得税税率
②递延所得税负债期末余额=应纳税暂时性差异期末余额×适用所得税税率。
（3）计算所得税费用
本期所得税费用=本期应交所得税+（期末递延所得税负债 —期初递延所得税负债）—（期末递延所得税资产—期初递延所得税资产）
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