新设合并公司的债务承担问题

时间：2023年06月08日

来源：雨中上帝

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以下是小编收集整理的新设合并公司的债务承担问题，本文共7篇，希望对大家有所帮助。本文原稿由网友“雨中上帝”提供。

篇1：新设合并公司的债务承担问题

新设合并公司的债务如何承担?企业新设合并指复数企业合并为一个企业，合并各方均丧失独立法人资格，新设合并的结果是新设企业成立，原合并各方持有新设企业的股权，合并各方的资产包括负债并入新设企业，合并各方的股东成为新设企业的股东。接下来中国人才网编辑在本文整理介绍新设合并公司的债务相关知识。

吸收合并中被吸收的企业债务由存续企业承担，司法解释第31条作了规定，新设合并中合并的方的债务由新设企业承担，这是本条解释的规定。

其法律依据是《中华人民共和国民法通则》第四十四条、《中华人民共和国合同法》第九十条。与吸收合并相比，新设合并中的股东都是新股东，如果合并各方均是股份公司，通常通过各方协议相互折算股份价值，交换持股实现新设合并，比如康柏与惠普的合并。新设和别的法律限制比吸收合并多，一般不采用新设合并，而有选择性地确定存续公司，将新设合并按照吸收合并处理。

需要注意的问题：

1、与吸收合并不同的是，新设合并没有规定与司法解释第32条相同的债务转移原则的例外，因此在司法实践中要特别避免以司法解释第32条免除新设合并中隐瞒或者遗漏的债务。从合并的本质来说，新设合并和吸收合并是相同，应当适用相同规则来处理相同事情，这可能是一些人不理解限制适用司法解释第32于新设合并的理由。事实上，司法解释第32条是对企业合并基本法律原则的例外，本身就不能扩大适用，作为例外规定，司法解释也需要司法实践来检验其社会效果的优劣。而且，司法解释不具有法律的普遍适用性，不宜按照法律适用的类推适用原则来适用司法解释。对于新设合并，司法解释没有规定在债务承担原则上的例外，即不能类推适用司法解释在吸收合并上规定的例外。

2、新设合并虽然在债务承担上不能有例外，但也不排除合并佛可能存在隐瞒或者遗漏债务的情况。如果出现这种情形，在处理原则上应当和吸收合并一样，即合并各方重新协议确定合并事宜，或者是重新确定合并比率，或者是支付给未隐瞒或者遗漏债务的无辜企业股东金额，即赔偿，无辜一方也可以向隐瞒或者遗漏债务方行使追偿权。由于合并方隐瞒重大事项导致合并无法完成或者是合并被撤销的情况也很常见，即使是合并中止或者被撤销，有过错一方也应当对无过错方产生的损失承担赔偿责任。

企业新设合并相关知识介绍：

企业新设合并的经济形式分为横向合并、纵向合并和混合合并：

横向合并是指生产、销售同一类型产品或提供同种服务的而处于相互直接竞争中的企业之间的合并;纵向合并指同一产业中处于不同阶段而实际上相互间有买卖关系的各个企业的合并;混合合并指经营领域相互独立无关联的企业的合并。企业合并具有重要意义，对于企业增长来说，合并是一种比扩大生产更快的方式，可以增加厂商的规模，有利于管理者利益。

合并何以使合并企业获得紧张的资源，如专利权，甚至是被合并厂商的现金、市场。避税也是企业合并的另一好处。税法和会计制度允许合并减少纳税，比如亏损厂商被高利厂商合并，其利润可以在两个厂商之间分享并可大量减少纳税义务。

【新设合并的两种方式】

1、由新设公司以倾向资金购买部分参与合并公司的资产或股份，该部分参与合并公司的股东丧失其股东资格，剩余股东持有新设公司发行的股份，成为新设公司的股东;

2、新设公司发行新股，消失各公司的股份可以全部转化为新公司的股份，成为新设公司的股东。在新设合并中，新设立的公司具有新的公司名称，但对消失各公司的全部资产和负债概括承受。

【法律依据】

《上市公司收购管理办法》

第二十三条投资者自愿选择以要约方式收购上市公司股份的，可以向被收购公司所有股东发出收购其所持有的全部股份的要约(以下简称全面要约)，也可以向被收购公司所有股东发出收购其所持有的部分股份的要约(以下简称部分要约)。

第二十四条通过证券交易所的证券交易，收购人持有一个上市公司的股份达到该公司已发行股份的30%时，继续增持股份的，应当采取要约方式进行，发出全面要约或者部分要约。

第二十五条收购人依照本办法第二十三条、第二十四条、第四十七条、第五十六条的规定，以要约方式收购一个上市公司股份的，其预定收购的股份比例均不得低于该上市公司已发行股份的5%.

第二十六条以要约方式进行上市公司收购的，收购人应当公平对待被收购公司的所有股东。持有同一种类股份的股东应当得到同等对待。

第二十七条收购人为终止上市公司的上市地位而发出全面要约的，或者向中国证监会提出申请但未取得豁免而发出全面要约的，应当以现金支付收购价款;以依法可以转让的证券(以下简称证券)支付收购价款的，应当同时提供现金方式供被收购公司股东选择。

篇2：公司新设合并的登记程序有哪些？

公司新设合并的登记程序是什么?公司新设合并需要进行登记。公司新设合并进行开业登记需要提交工伤设立登记申请书、申请登记委托书、同意合并的决议等材料。中国人才网编辑为您详细介绍关于公司新设合并的登记程序。

新设合并是指两个或两个以上的公司合并后，成立一个新的公司，参与合并的原有各公司均归于消灭的公司合并。

公司新设合并的登记程序：

1、新设公司办理开业登记，应提交下列文件、证件：

(1)公司法定代表人签署的《公司设立登记申请书》和其他开业登记材料;

(2)《企业(公司)申请登记委托书》;

(3)合并各方签订的合并协议和合并各方股东会(或其所有者)同意合并的决议(主要写明由哪些公司合并以及合并的主要内容);

(4)合并各方在报纸上发布合并公告的凭证;

(5)合并各方各自作出的债务清偿或债务担保情况的说明;

(6)合并各方的营业执照复印件。

2、合并解散公司办理注销登记，应提交下列文件、证件：

(1)公司法定代表人签署的《公司注销登记申请书》;

(2)《企业(公司)申请登记委托书》;

(3)合并各方的合并协议;

(4)公司股东会同意合并和注销的决议;

(5)公司在报纸上发布三次合并公告的凭证;

(6)公司作出的债务清偿或债务担保情况的说明;

(7)公司营业执照正副本;

(8)法律、行政法规规定应当提交的其他文件。

《公司法》相关规定：

第一百七十二条公司合并可以采取吸收合并或者新设合并。

一个公司吸收其他公司为吸收合并，被吸收的公司解散。两个以上公司合并设立一个新的公司为新设合并，合并各方解散。

第一百七十三条公司合并，应当由合并各方签订合并协议，并编制资产负债表及财产清单。公司应当自作出合并决议之日起十日内通知债权人，并于三十日内在报纸上公告。债权人自接到通知书之日起三十日内，未接到通知书的自公告之日起四十五日内，可以要求公司清偿债务或者提供相应的担保。

第一百七十四条公司合并时，合并各方的债权、债务，应当由合并后存续的公司或者新设的公司承继。

第一百七十九条公司合并或者分立，登记事项发生变更的，应当依法向公司登记机关办理变更登记;公司解散的，应当依法办理公司注销登记;设立新公司的，应当依法办理公司设立登记。

公司增加或者减少注册资本，应当依法向公司登记机关办理变更登记。

【新设合并的两种方式】

【法律依据】

《上市公司收购管理办法》

第二十六条以要约方式进行上市公司收购的，收购人应当公平对待被收购公司的所有股东。持有同一种类股份的股东应当得到同等对待。

篇3：合并会计报表合并范围的问题

合并会计报表通常也被称为合并报表或者合并财务报表，通过对企业集团账务报表的编制，可以从多角度多方位综合的体现出企业集团目前的财务状况以及具体的经营状况。

而编制合并财务表报的一个非常重要的前提就是正确的界定出合并报表的具体范围。

一、界定合并范围的相关标准

1.遵循的数量标准

首先需要针对投资公司在被投资公司当中的具体控股比例来选择相应的标准，一般情况下被选作衡量标准的包括被投资子公司当中具有表决权的一半以上的普通股。

如果母公司是直接控股的，那么其持股的具体比例就能够直接的获取;其他两种控股情况在计算具体的持股比例时需要经过进一步的核对和检查，并且在计算的过程中需要选择正确的计算方式，通常会用到下述两个原则：(1)加法原则。

如果是一串联的持股比例就应该将最终直接到达子公司当中的那部分持股比例确定为母公司对于该子公司的持股比例。

在利用加法原则对具体的合并范围进行计算的过程中，是不会跟与A公司对B公司具有的直接持股比例产生关系。

比如说，A公司对于C公司具有六分之一的权益资本，那么C公司就能够划分在A公司的合并报表范围里面。

在处理纳入母公司的过程中采用加法原则，会先对合并范围当中的某一个子公司具有的表决权比例进行准确的判定，然后按照直接持有或者间接持有该子公司的所有股权之和做出最后的确定。

(2)乘法原则。

在采用乘法原则进行处理的过程中，首先需要计算出母公司对该子公司直接持有的具体的股权比例以及对其他的控股公司所持有的具体的股权比例之和，并计算二者的比重，最后再乘以这些控股公司对该子公司持有的具体的股权比例。

2.遵循的质量标准

母公司之所以会对子公司进行直接的控制，根本原因在于可以控制子公司的经营以及财务政策，通常可以将下述几方面作为主要的参考标准：按照跟被投资公司所达成的协议，对于持有百分之五十以上并且具有表决权的普通股可以当作参考标准;根据相关的规章以及协议等，有权利对企业的经营政策和财务决策进行控制;有权利对董事会以及其他相关机构当中的成员进行任职和罢免;在董事会以及其他相关结构的会议当中具有百分之五十以上的表决权利。

而在质量标准中，法定以及实质性控制权是两种主要的控制权，而且都是在不能够满足相关的数量标准之后才可以存在的。

其中法定控制权的主要涵义是母公司按照我国颁布的相关法律规定等具有的控制权利;而实质性控制权的主要涵义是持有的股权在百分之五十以内，不过由于存在股权分散的现象而在事实上可以实际运行的控制权利。

3.实体标准

虽然集团内的多数股权与少数股权投资有多少之分，但不应过分强调母公司股东的利益。

因此，合并财务报表是以整个实体的观点编制的，对于构成企业集团的多数股权的股东和少数股权的股东，均一视同仁，同等对待。

在实体理论下，确定合并范围应以企业集团能否控制为标准。

二、不需要纳入到合并范围当中的`子公司条件

对于不纳入合并范围的子公司，改进后的第27号国际会计准则《合并财务报表和单独财务报表》规定：同时满足下列两个条件的准备在近期出售的子公司：其一，购买和持有该子公司就是准备在购买后一年内处置，因而控制是暂时性的;其二，管理层正在积极地寻找购买者。

同时该准则还规定，不得因子公司的业务与母公司不同而不合并该子公司，其原因在于经营受到长期严格限制并不一定表明母公司失去了控制权。

三、目前确定合并范围所遵循的标准

1.控制权标准

一是参照《企业会计准则第33号——合并会计报表》根据间接持股的母子公司所占股权份额选择乘法原则权衡。

二是控制权的质量标准上具体为：(1)母公司占有一半以上表决权的被投资单位;(2)母公司占有其一半以下的表决权的被投资单位;(3)在判断是否控制被投资单位时的表决权;(4)判别母公司对于主体特殊情况能否进行有效的控制。

2.明确判断所遵循的一般标准

在新的判断准则当中对于将控制作为基础条件来确定具体合并范围的理念进行了进一步的强调。

它的主要特点表现在：(1)新的判断准则明确规定了母公司需要将全部的子公司进行合并，但是以下情况除外：根据相关的破产程序已经宣告并完成清理的子公司;如果子公司是非持续经营的，但是其所有者权益出现了负数;母公司没有权利再进行控制的子公司;母公司或者是联合控制主体已经不能继续对被投资单位进行控制的。

(2)不管是对于应该纳入到合并财务报表合并范围之内的子公司所做的规定，还是其他特殊情况的规定，新准则都进一步强调了控制不仅仅是在法律形式上进行控制，而是在实际操作过程中的控制。

如果该方不具有实际的控制权利，那么就不能够进行合并报表。

如果子公司的所有权益出现了负数的情况，但是该公司仍然是持续经营的，也需要进行合并报表。

该准则会影响到上市公司进行合并报表时所获得的利润。

四、结语

总之，对于企业集团里面已经界定为可以纳入的合并对象都在合并范围里面，但不是所有的企业都能够被合并，所以在合并之前需要对成员企业是否为合并企业进行确定。

这就需要企业会计人员准确的判定出合并报表的合并范围。

参考文献：

[1]中国注册会计师协会.中国注册会计师独立审计准则[S]..

[2]陈政文：上市公司利用合并会计报表范围变动进行盈余管理的案例分析[J].上海会计，2003(12).

篇4：企业合并财务报表编制问题的浅议

[摘要]随着市场经济的发展,市场竞争日益激烈,企业为了保持和增强其在市场中的相对地位并谋求更好发展,不断通过各种方法扩充自身增强市场竞争力,企业合并是其中重要的方式之一。

[关键词]财务规范企业

为了规范企业集团会计信息的披露,合并报表也随之产生和发展,而合并范围的确定、少数股东权益的处理一直是会计界讨论的重点。合并范围是指纳入合并会计报表编报的子公司的范围。在确定了合并会计报表的理论基础后,合并报表编制首先遇到的问题就是如何确定合并范围,正确界定合并范围是编制合并报表的重要前提条件。本文通过对国内外合并报表合并范围发展变化的比较,指出我国合并准则存在的不足并探讨相应的解决方法;同时对我国新会计准则下少数股东权益的处理进一步明确,为企业合并财务报表的编制提供参考。

一、企业合并的产生与发展

自从企业作为一种经济实体产生以来,企业之间的合并就从未间断过,随着市场发育程度的不断提高,各种制度的不断完善,掀起了一次又一次的企业合并浪潮。

第一次浪潮是1895年至19。19世纪末至20世纪初,企业合并的浪潮袭击制造业,此时的合并多为竞争对手之间的横向合并,以控股公司形式进行是其主要特征,如美国通用电气公司,美国钢铁公司和标准石油公司就是那时诞生的。第二次浪潮是19至1929年。此时参与企业合并的大多数企业的产品具有连贯性,此次合并的主要动因是对规模经济的角逐,至今仍营业的有通用汽车(GM)等。第三次浪潮是1965年至1969年。混合合并占据了此次并购浪潮的绝大部分,合并范围涉及到与原有业务无关领域,并且时而出现小企业兼并大企业的现象。第四次浪潮是1981年至1989年。此次合并浪潮以巨型合并为主,并且在运输机械、食品、通讯、设备以至服务行业等很广泛的行业范围内展开,如日本索尼公司收购美国大型电影公司CPE公司。第五次浪潮是至今。此次合并浪潮的形成是企业大型化和经济全球化的结果,以大型合并和跨国合并为主流,如德国戴姆勒——奔驰公司以920亿美元兼并美国克莱斯勒公司等。

我国企业合并是改革开放之后才出现的事物,从1984年至今短短20多年的时间,合并逐渐为人们所熟悉和接受。我国的合并历史可以分为以下四个阶段:

探索阶段(1984—1987)。这一时期的合并有以下特点:合并数量少,规模小,都在同一地区、同一行业进行;政府以所有者身份主导合并,其目的是为了消灭亏损,减少财政包袱;合并方式主要是承担债务和出资购买。

第一次合并浪潮(1987—1989)。1987年以后,政府出台了一系列鼓励企业合并重组的政策,促成了第一次合并高潮。这段时间企业合并的特点如下:出现了跨地区、跨行业合并;出现了控股等新的合并方式;合并动因由单纯消灭亏损向提高企业经营活力、优化经济结构发展;局部产权交易市场开始出现。

第二次合并浪潮(1992—)。1992年邓小平同志的南巡讲话确立了市场经济的改革方向,促进了我国企业合并重组的进程。随着产权交易市场和股票市场的发育,上市公司出现,外资并购国企和中国企业的跨国合并不断涌现。这段时间的企业合并特点如下:企业合并的规模进一步扩大;产权交易市场普遍兴起,在企业合并重组中发挥了重要作用;上市公司股权收购成为企业并购的重要方式;以资本为纽带的混合式合并有所发展,涌现了一批优秀的企业集团;民营企业和外资企业纷纷参与合并,合并的主体不再局限于国有企业。

第三次合并浪潮(至今)。中国正式加入WTO,既反映了经济全球化的趋势进一步加强,又促进了中国与世界经济的接轨。中国政府先后制定了一系列合并法规,如《上市公司收购管理办法》、《上市公司股东持股变动信息披露管理办法》、《关于向外商转让上市公司国有股和法人股有关问题的通知》和《外国投资者并购境内企业暂行规定》等。这些法规的制定必将引发新一轮的合并高潮的涌现。

随着企业合并的产生和发展,信息使用者对企业集团信息要求的提高,合并报表诞生了。它最早出现在美国。为了满足信息使用者对上市公司会计信息的要求,这些股份有限公司均对外报送合并财务报表。中国证券监督委员会为规范上市公司会计信息的披露,规定上市公司必须披露其合并财务报表。财政部于1995年,发表了《合并会计报表暂行规定》以规范上市公司财务报表的编报。并于颁布了《企业会计准则》。

二、企业合并范围的确定

(一) 有关概念界定

为了对下文奠定一定理论基础,在论述有关合并范围问题之前,本部分先

对合并范围相关的几个基本概念作如下界定:

1.企业合并,是指将两个或两个以上单独的企业联合,或取得对另一个企业净资产的控制权和经营权,形成一个报告主体的交易或事项。

2.合并报表,指将企业集团视作单一经济主体编制的反映企业集团整体财务状况、经营成果、权益变动和现金流量的财务报表。

3.少数股东股权,是指子公司所有者权益中,既不为母公司直接拥有,也不由母公司通过子公司间接拥有的份额。

4.合并范围。指纳入合并会计报表编报的子公司范围。

(二)国内外合并范围的发展

1.国际会计准则规定的演变

早在20世纪70年代中期,国际会计准则委员会(IASC)发布《国际会计准则第3号—合并财务报表》,规范了合并范围的问题。1989年IASC发布了《国际会计准则第27号—合并财务报表和对子公司投资的会计》。1994年重编《国际会计准则第27号—合并财务报表和对子公司投资的会计》。4月国际会计准则委员会(IASC)正式改组为国际会计准则理事会(IASB),改组后的IASB将27号准则纳入了改进范围,IASB发布《改进估计会计准则》对原27号国际会计准则进行了修订。

从IAS合并范围规定的变化来看,对合并范围的规定呈逐步“放宽”的趋势,主要体现出以下特点:首先,“控制”观念逐渐深化,1994年的27号准则强调除了两种特殊情况外应当将企业“控制”下的所有子公司纳入合并范围。其次,注重实质控制权。最后,例外情况逐步减少。

2.美国公认会计原则的变化

美国是最早采用合并财务报表的国家,早期要求将“拥有多数股权”的子公司纳入合并会计表的范围,如1959年美国会计程序委员会发布的第51号会计研究公告和1987年FASB发布的第94号《拥有多数股权的子公司的合并》的规定。FASB,1995和先后两次发布的合并会计报表征求意见稿要求以“控制”作为判断原则,19征求意见稿将临时(一年)控制的经济实体排除在外。安然事件爆发后,特殊目的实体备受关注,发布的第46号解释公告《可变利益主体的合并》体现出了FASB期望将可变利益主体纳入到与一般经济实体相同的“控制”框架内。从US GAAP对合并范围规定的发展趋势看也是一个逐步“放宽”的过程,在确定控制原则基础上明确提出豁免范围,最后在实践操作中发现豁免范围的问题并逐渐减少不纳入合并范围的特殊情况。

3.我国关于合并范围规定之演变

1992年《股份制试点企业会计制度》规定上市公司对其他企业的投资如占该企业资金总额半数以上的,应编制合并会计报表。1993年《企业会计制度》首次提出了实质控制权的概念。

1995年的《合并会计报表暂行规定》要求将拥有半数以上权益性资本的被投资公司和拥有权益性资本半数或半数以下但形成“法定控制”的被投资公司纳入合并范围,同时也规定了不纳入合并范围的关停并转、破产等6种特例情况。19发布的《关于合并会计报表合并范围请示的复函》又增加了两种不纳入合并范围的特例情况:一是资产总额、销售收入及当期净利润在集团中占10%以下的子公司;二是特殊行业子公司。

20财政部正式颁布的《企业会计准则第33号—合并财务报表》对我国的合并财务报表合并范围进行了规定,从总体来看33号准则的规定呈国际趋同的特征,但其中也体现了我国国情的变化。

(三)合并范围的国际比较

1.实质性判断原则(控制)的比较

不论是IAS、US GAAP还是我国的33号准则,在确定合并财务报表的合并范围时都以“控制”作实质性判断原则,这一原则的确定使得在判断合并范围上更加清晰。FASB新修订的征求意见稿对合并范围的定义主要以“控制”为基础,定义为:一个经济实体具有指导另一经济实体经营活动的政策和管理的非共享的决策能力,从而由后者正在进行的经济活动中增加自身的利益或限制自身的亏损。IAS对“控制”的定义为:统驭一家公司的财务和经营政策,并以此从该公司的经营活动中获取利益的权利。20IASB发布的《改进国际会计准则》仍以“控制”作为一个主题是否纳入合并会计报表的意见,只是对“控制”概念的界定做了补充,更加注重实质控制原则的应用。我国年新颁布的《企业会计准则第33号—合并财务报表》中规定,对控制的定义为:一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策并以此从另一家企业的经营活动中获取利益的权力。我国企业会计准则和国际会计准则与美国会计准则征求意见稿没有本质区别,他们都强调对一个实体的财务和经营决策制定权并以此从该实体中获得经济利益(或限制损失),只是我国和IAS将决策制定权理解为一种权力,而US GAAP将其理解为一种能力。

2.关于子公司是否纳入合并范围的具体原则比较

美国征求意见稿对于纳入合并范围的子公司不仅要求法定上的控制,更体现了“有效控制”的思想。美国公认会计原则对控制规定的两个基本特征为:一是母公司具有不可分享的决策制定能力,该能力使得母公司可以指引子公司正在进行的经营活动;二是母公司有能力通过决策权的使用增加从子公司经营或活动中取得的利用和限制从子公司经营活动遭受的损失。改进后的IAS第27号准则对实质控制权也做了详细的说明。其确定存在控制并应纳入合并范围的具体原则:一是母公司直接或间接拥有半数以上表决权;二是母公司虽拥有不足半数以上表决权,但有下列四种情况之一的也可纳入合并范围,即:根据章程或协议,有权决定公司的财务和经营决策;有权任免董事会或类似权力机构的多数成员;在董事会或类似权力机构的会议上有权投多数票。我国第33号具体会计准则的规定为:公司直接或间接拥有被投资单位半数以上表决权,表明母公司能够控制被投资单位,应当将该被投资单位认定为子公司,纳入合并财务报表的合并范围。但是,有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。我国合并财务报表会计准则与国际会计准则第27号在控制的认定上是一致的,而与US GAAP对有效控制的可辩驳的推动相比,后者要求合并的范围比前者广泛得多。主要体现在:第一,我国和IAS提出的控制主要是指现在拥有的权力;而US GAAP所提出的控制不仅指现在存在的有效控制,还包括为了潜在的控制能力,如持有可转换证券等。关于这一点,我国借鉴了US GAAP的观点,在《企业会计准则第33号—合并财务报表》应用指南中这样规定:以控制为基础规定合并财务报表的合并范围,应当强调实质重于形式,综合考虑所有相关事实和因素进行判断,如投资者的投资情况、投资者之间的相互关系、公司治理结构、潜在表决权等。第二,US GAAP认为拥有足够的少数投票权以及议案的合伙关系、战略联盟和其他资产负债表外的财务筹划等都可能导致有效控制,从而将其纳入合并范围;而IAS更强调多数股权。

3.关于子公司不纳入合并范围规定的比较

FASB发布征求意见稿认为“暂时控制”是不应被纳入合并范围的。新的征求意见稿指出:如果母公司在收购之日就已计划在一年内放弃控制权或被要求放弃控制权,则这样的控制是暂时的;如果母公司打算在一年内放弃对子公司的控制权,而由于无法控制的外在因素导致计划无法实现,则仍然视为暂时控制。同时US GAAP也指出“一年规则”不是决定的,如子公司获取之日,管理层不可控的因素很可能要求更多的时间来完成对控制权的处置,那么这种控制权可认为是暂时的。年改进后的第27号IAS对子公司不应合并的范围进行了更为严格的限制,即对“暂时控制”采取了与US GAAP征求意见稿中相似的“明线规则”。其中暂时控制被明确为:“购买和持有该子公司就是准备在购买后12个月内处置,并且管理层正在积极地寻找购买者”的情况。我国2006年颁布的《企业会计准则第33号—合并财务报表》应用指南规定仅有不能控制的被投资单位,不纳入合并财务报表的合并范围。2004年改进后的IAS与US GAAP征求意见稿关于子公司豁免并入合并会计报表的条件已趋于一致,豁免条件越来越严格,即只有特定意义上的“临时控制”的子公司才可以不予合并。严格的豁免条件,客观上可以减少实务中一些公司随意变更合并会计报表编制范围的行为,理论上也有利于保证合并报表会计信息的完整性和可比性。目前我国同FASB及IASB均不赞同“非同质排除”的做法,这就有效的减少了母公司通过选择合并对象来操纵利润、扭曲会计信息的范围。

4.关于特殊目的实体合并范围规定的比较

20的“安然事件”出现后,特殊目的实体的合并问题引起了会计界的非常重视。特殊目的实体是指为了进行租赁、从事研究和开发活动、完成金融资产证券化等具体目标,而采用公司、信托、合伙或非公司实体的形式创立的经济实体。美国财务会计准则委员会于20发布的第46号解释公告,要求“如果一公司须承担由某一可变利益实体的活动产生的多数风险或损失,或者有权收取某一可变利益实体的多数剩余报酬,或者两种情况兼有,那么该公司即主要受益方应合并该可变权益实体”,其中的“可变权益实体”包括特殊目的实体、表外融资机构及类似实体。IASB下属的常设解释委员会(SIC)发布的第 12 号解释公告《合并:特定目的实体》,对于公司是否合并特定目的实体提出了明确的指南。如果公司与特殊目的实体之间关系的实质表明特殊目的实体是由公司控制的,则应合并特殊目的实体。我国 2006年2月15日颁布的《企业会计准则第 33 号——合并财务报表》规定:母公司控制的特殊目的主体也应纳入合并财务报表的合并范围。但未对特殊目的实体做出具体规定。

(四)关于我国合并范围的思考

通过以上对国内外合并报表相关规定的比较可以看出我国新《企业会计准则》中的许多规定已与国际会计准则、美国会计准则一致或接轨,这正体现了我国新准则的国际趋同。同时,新准则也根据我国的基本国情制定了适合我国自身特点的规定,由此可以看出这些趋同并不是模仿,而是在我国国情变化的基础上对原有准则的适时修订。但是,我国新的会计准则仍然存在不足。现本人根据自己对国内外相关会计准则的理解谈一下我国新准则应加强和改进的地方,并提出自己的解决意见。

1.控制规定的不足及改进意见

从以上国内外对“控制”定义的比较可以看出我国会计准则缺少对“暂时性控制” 的规定。一旦企业集团收购一子公司,不是为了通过影响其子公司的财务和经营活动来获取未来利益,而只是为了在短时间再出售获利,这时就出现了暂时控制。而母公司正好利用这一不纳入合并财务报表的“暂时性控制”子公司来调节利润,粉饰财务报表。所以我认为,暂时性控制是对控制的重要补充,对于准确控制的定义、减少人为操纵的可能性具有重要作用,建议将暂时性控制的规定写入会计准则,并将其具体化、准确化,作到尽量清楚、详细。可参照美国会计准则和国际会计准则的规定,把企业计划在12个月内出售、并在积极寻找买家的子公司作为暂时性控制子公司,不纳入合并范围。同时规定,对于暂时控制的子公司的相关财务信息应在会计报表附注中单独列示反映,并进行充分披露,以满足潜在投资者、债权人以及社会公众对这些信息的需求。

2.新准则中部分措词的不足及改进意见

纵览我国企业会计准则有关合并范围的规定,都是在对“企业”、“公司”进行限定,而并没有提到“实体”。我认为,在会计准则中应尽量做到措词准确。我国现阶段的经济市场也存在着越来越多的非企业实体,被控制者的组织形式日趋多元化,如果只强调对“企业”的合并,而忽略了对非企业实体的合并,必然会导致合并信息不准确。建议参考国际会计准则中的措词,将“企业”以“实体”来代替,使合并范围更加完整。

3.对特殊目的实体规定的建议

至今我国会计准则还未对特殊目的实体做出具体规定,虽然我国还不像市场经济发达国家那样将特殊目的实体发展成了一项金融创新的普遍手段,但我国经济生活中确已存在了特殊目的实体,如中集集团应收款的证券化。可见制定这方面的规定势在必行。本人认为,首先,应借鉴国际上的相关规定,对特殊目的实体进行界定。其次,充分考虑报告实体是否控制着特殊目的实体的经营、决策、收益和风险,对特殊目的实体进行合并范围界定。由于特殊目的实体的特殊性,在两公司经营范围存在较大出入或其他情况下,将其报表并入报告实体报表并不一定可行,但可规定将其报表予以披露,以避免留下可操纵的空间。此外,随着经济的发展,特殊目的实体还会出现越来越多的组织形式,单纯地通过己有的规定对特殊目的实体进行辨认和管理是不够的。建议:应加强、规范公司的决策信息披露制度,要求公司董事会会议必须有记录,当涉及到公司资金变动或产生抵押、担保时,必须将会议记录予以披露,因为每一次的公司决策及资金变动,都可能产生未来形式的特殊目的实体,这时只能通过建立决策信息披露制度对其进行约束和管理,将相关信息反映给社会公众。

【参考文献】

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篇5：农村合作金融机构合并报表问题

一、合并报表理论及国家制度安排

合并会计报表简称合并报表，亦称合并财务报表，是指用以综合反映以产权纽带关系而构成的企业集团某一期间或地点整体财务状况、经营成果和资金流转情况的会计报表。

国际上比较公认的合并会计报表理论有三种：

第一种称之为母公司理论。

按照母公司理论，在企业集团内的股东只包括母公司的股东，子公司少数股东被排除在外，仅作为公司集团主体的外界债权人。

以这个会计主体编制的合并资产负债表中的股东权益和合并损益表中的净利润仅指母公司拥有和所得部分，合并会计报表被看作是母公司会计报表的延伸和扩展。

第二种称之为实体理论。

按照实体理论，在企业集团内把所有的股东同等看待，不论是多数股东还是少数股东均作为该集团内的股东，并不过分强调控股公司股东的权益。

采用这种理论编制的合并会计报表，能满足企业集团内整个生产经营活动中管理的需求。

第三种称之为当代理论。

当代理论实际上是母公司理论与实体理论的混合，美国公认会计原则采纳了当代理论，所以它在美国实务中被广泛运用。

由于当代理论吸收了母公司理论和实体理论中各一部分内容，所以缺乏内在一致性，虽然避免了母公司理论在会计概念运用上的矛盾，但在合并净资产的计价上，仍然存在计价不一致的问题。

1995年。

我国财政部根据《企业会计准则》的有关规定，参照母公司理论，颁布了《合并会计报表暂行规定》。

合并会计报表视企业集团为一个会计主体，反映其所控制的资产、承担的负债、实现的收入、发生的费用等信息。

当一家企业(即控股公司)事实上控制了被投资企业的财务和经营方针时，前者应当编制合并会计报表，将其控制的境内外子公司和事实上可以控制的被投资企业纳入合并会计报表的范围。

但存在两种争议：一种认为，若子公司与母公司的经营性质有很大不同，现实中我国企业集团不是纳税主体，合并会计报表也不是企业进行利润分配，包括缴纳所得税、分派股利的依据，它仅仅具有提供企业集团整体经营情况信息的作用，合并报表意义不大，主张不予合并;另一种认为，合并会计报表反映企业集团整体的经营情况，而各成员企业无论经营性质差异多大，会计报表均可合并，因此主张将所有子公司纳入合并范围。

我国财政部颁发的《合并会计报表暂行规定》对此无明确规定。

二、农村合作金融机构合并会计报表的现状

当前，农村合作金融机构(以下简称“农合机构”)在《企业会计准则》中，未明确农合机构投资发起的村镇银行、小额贷款公司、参股城商行和农合机构间战略投资是否属于“控制的特殊目的主体”，未执行合并财务报表规定，造成财务信息不完整。

以宁波辖内为例。

6家农合机构累计在宁波辖内外投资村镇银行12家，农合机构间战略投资2家，投资秦皇岛商业银行1家，投资小额贷款公司1家，总投资已达4亿多元。

(一)非控制类可分为两大类

6家农合机构在宁波辖内投资村镇银行4家，农合机构间战略投资2家。

其中：

1、鄞州银行和象山信用联社投资象山国民村镇银行：

2、余姚合行投资余姚通济村镇银行;

3、奉化信用联社投资奉化罗蒙村镇银行：

4、慈溪合行投资宁波市区信用联社：

5、余姚合行投资宁海信用社：

6、鄞州银行投资鄞州国民村镇银行。

在宁波辖区外新疆、四川和广西投资村镇银行8家，投资秦皇岛商业银行1家。

上述投资主要特征是：

1、5家农合机构在12家村镇银行的权益性资本比例均在50%以下。

2、5家农合机构在12家村镇银行的其中5家出任了董事长，但股东占2/3以下;其中一家机构形式上股东占2/3以下，但村镇银行董事长、行长及主要经营管理部门负责人均由农村合作金融机构推荐、村镇银行董事会聘任。

实质上完全控制了该村镇银行。

3、参与政策制定、推荐本行人员担任村镇银行高级管理人员、提供科技信息服务和日常经营管理工具等。

目前，鄞州银行对村镇银行实行权益法合并，确认投资收益或亏损，计提递延所得税方式，对投资的10家村镇银行进行合并计量。

得到了国际著名会计师事务所普华永道的认可。

余姚合行、奉化联社未对投资的2家村镇银行进行权益法合并，未对能够引起农村合作金融机构收益或亏损和权益发生变化进行公允价值合并计量。

(二)控制类

余姚合行全资在宁波辖区外发起设立开化通济贷款有限责任公司1家，符合省农信联社合并报表条件。

其主要特征是：

1、该公司为一人有限责任公司，农村合作金融机构权益性资本比例在100%

2、公司不设股东会，公司股东行使该公司董事会职权。

由公司股东行委派一名执行董事，为公司法定代表人，委派一名监事，由风险总监兼任。

公司设总经理，由执行董事聘任或解聘。

3、股东行制定公司政策，派遣本行人员担任村镇银行高级管理人员，提供科技信息服务、产品和日常经营管理工具等。

根据会计师事务所和当地银监部门要求，余姚合行将全资发起设立1家小额贷款公司，资产负债表、利润表、现金流量表、股东权益变动表、附注进行了合并。

(三)合并报表政策与权利间的碰撞

1、正向作用。

(1)真实反映经营结果。

合并报表能真实、全面和客观反映农村合作金融机构资产负债、现金流量、损益状况，维护存款人和股东的权益。

(2)对权利人的利益保护。

合并报表能确保存款人和股东获得农村合作金融机构披露的信息，决定存款和投资的方向。

2、政策冲突。

(1)对国家金融决策的影响。

一是非金融类企业合并报表造成金融统计数据失真;二是相关报表数据从不同口径重复上报，影响国家金融决策;三是当前货币投放相对从紧的情况下，国家实行信贷投放限额管理，合并报表后造成了农合机构信贷投放总量超标。

(2)对农合机构监管评级的影响。

新设村镇银行、小额贷款公司财务能力弱，合并报表后对农合机构核心一级资本充足率、一级资本充足率、资本充足率、留存超额资本率、逆周期超额资本率、杠杆率、贷款拨备率、拨备覆盖率等产生负面影响。

(四)合并报表管理能力薄弱

银监会发布《银行并表监管指引(试行)》，确立了我国银行业并表监管的原则及框架，从并表范围、跨业跨境风险以及监管措施等方面作出了具体要求。

当前农合机构对合并报表的认识停留在会计意义上的合并报表而非基于全面风险管理原则上的并表管理：其次是公司治理层面上未明确统一的协调部门，未制定跨行业合并报表标准;再次是缺乏有效的风险管理手段，信息系统难以满足并表

管理的需要。

三、对农合机构进行合并会计报表的探讨与建议

农合机构应以全面风险管理理念为目的。

从战略规划、公司治理、风险管理架构着手，抓好合并会计报表工作。

严格执行《合并会计报表暂行规定》，对拥有一个或一个以上子公司的母公司，应当编制合并会计报表，以综合反映母公司和子公司所形成的企业集团的经营成果、财务状况及其变动情况。

(一)建立有效的合并会计报表管理体系

一是制定完善的并表管理战略，从整个农合机构的角度，对合并会计报表中涉及的信用风险、市场风险、流动性风险等进行有效管理。

二是完善农合机构公司治理结构，明确并表管理职责分立，确保各项工作在各个层级得到有效实施。

三是完善合并会计报表管理手段，建立跨行业、跨区域的数据传输和集中处理系统，加强对农合机构各类风险的定量化、集约化管理。

四是按规定编制财务报告。

合并报表形成财务报告，作为农合机构对外信息披露的资料。

财务报告(又称财务会计报告)是指农合机构对外提供的反映某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件。

包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益，以及报表附注。

财务报告应分为两类：一类是对外报告，其服务对象主要是投资者、债权人、监管和行业管理部门等外部使用者。

例如：合并后会计年度信息披露报告。

另一类是未合并的农合机构的财务报告，其服务对象主要是监管和行业管理部门。

(二)完善会计政策

建议对农合机构有关合并财务报表规定进行完善，将农合机构投资发起的村镇银行、小额贷款公司、参股城商行和农合机构间战略投资纳入管理范围，并明确界定哪些类型应进行合并报表，哪些类型应按长期股权投资，采用权益法核算。

无论何种形式，均应做到：

一是统一会计政策。

被合并报表企业(村镇银行、小额贷款公司、城商行)必须与合并报表农合机构会计政策相一致。

年中不一致的，年终报表应按合并报表农合机构会计政策进行报表调整。

二是统一审计。

由合并报表农合机构统一聘请一家会计师事务所进行年报审计。

三是制定跨行业合并报表标准及管理制度。

(三)协调外部监督

央行应明确金融统计口径，按金融统计属地原则。

以农合机构母报表为依据，将合并报表数据作为央行监管参考。

银监按属地分级监管原则，监管评级应仍按非合并的农合机构母报表为依据，对所有者权益的变动作调整监管。

税务部门按注册地缴纳税款。

(四)非完全控制的投资合并报表管理

按《企业会计准则》第2号规定，统一将村镇银行、参股城商行和农合机构间战略投资划分为长期股权投资。

农合机构对投资的村镇银行具有共同控制或重大影响。

应当采用权益法核算。

1、理由。

(1)具有“共同控制”的特征。

农合机构虽然作为村镇银行发起行和最大股东，但是不能满足完全控制条件，重大决策由股东、股东大会和董事会决定。

(2)具有“重大影响”特征。

农合机构作为村镇银行发起行和最大股东，参与政策制定、推荐本行人员担任村镇银行高级管理人员、提供科技信息服务和日常经营管理工具等。

(3)参股城商行和农合机构间战略投资虽无“重大影响”特征，但具有“共同控制”的特征。

2、方法。

(1)对于子公司因本期损益而引起的所有者权益的变动，农合机构应当按照持股比例计算确定其所拥有的数额，并将其计入本期投资损益，同时按照该数额增加或减少长期投资。

调整长期投资账面价值。

(2)对于子公司因本期损益以外的原因，如接受捐赠、法定资产重估增值、接受外币投资折算差额所引起的子公司所有者权益的变动，母公司应当计算确定所拥有的数额，按照计算确定的数额增加或减少长期投资，调整长期投资账面价值，同时增加或减少资本公积的数额。

(3)投资农合机构应按月向银监部门和行业管理部门报送非完全控制的村镇银行、商业银行业务状况表，按季报送资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益报表。

(五)完全控制类合并报表

按《合并会计报表暂行规定》，统一将符合合并报表条件的小额贷款公司合并到农合机构，年终要报送3类报表，即农合机构合并报表、农合机构母报表、被合并报表小额贷款公司报表。

篇6：企业合并中的品牌问题

作者：约瑟夫•本森、罗勃•利维森、朱•艾力森翻译：邓勇兵

建立品牌还是购买一个品牌？真是个问题，

在竞争日益激烈的全球市场，许多公司面临着需要获得迅速增长的挑战。鉴于股票持有者要求他们的投资在转手交易时有所回报，许多雄心勃勃的经营团队通常是经过长期的投资来获得发展，而不是依靠购买一些较小的业已在所进入的行业取得了成功的企业。并且，当大量实际上的和财务的利益的迅速实现，品牌合并问题会伴随着新的效益出现，可能会混乱，更糟的是，忽略了新公司的股东。

例如：相互合并的这两个公司先前是激烈竞争对手吗？还是一个是著名公司，而另一个不怎么出名呢？他们的产品和服务在市场中具有等同的价值吗? 他们的各自的消费者会欢迎这两家公司合并吗？他们对它们证券出售是否会持怀疑态度呢？

为了两使公司能从合并中取得最大利益，上面的这些问题(和多数其他的) 必须是先了解才能够提出来。毕竟，消费者是变幻无常的，容易被误导，对商品注意的时间也是比较短暂的。忽略品牌在合并过程中的角色是不明智的，这可能导致两个品牌的影响被削弱, 而不是使它们合并后的那个品牌得到加强。

下面是一张公司合并过程中可能出现的问题和活动的核对单，品牌经营者必须考虑到合并后的各种因素，并想办法保证品牌能够得到健康和良好的发展。

品牌可以以多种方法合并: 哪种方法符合你的情况呢?

两个品牌合并时,通常有几种似是而非的战略需要考虑进来，这些策略包括从建立一个“多品牌组合”（house of brands），就像宝洁公司所采用的那样，到建立一个“单一品牌/品牌化组合”（branded house），例如哈佛大学的品牌。

要决定哪种方法是最适合你公司的合并，品牌经营管理者常需要为合并双方建立商业合同。聘请一个知识渊博的、熟悉各种不同类别合并事宜的赞成与反对的理由的品牌方面的专家，这样有助于加速合并的进程，并提供一个游戏替换（game-changing）的建议。

这完全取决于消费者：知道他们是怎么想的，对品牌和合并的看法又是什么吗？

品牌经营管理者必须懂得单个品牌怎么样来培植、滋养和维护消费者群。他们对各自品牌的消费者越了解，就越能了解消费者在什么时候会做出购买决策，

了解所有重要顾客的最快捷的途径是质量调查，特别是和各自最忠实的顾客做面对面的交谈。在这个过程中对于消费者认知的发现和洞察，有助于进行对不同竞争性的和足可支撑的品牌组合的战略的确定。

每个公司都有自己的竞争体系：品牌的合并会对整个公司的有怎样的影响呢？

并购活动无疑正处于竞争状态，因此，品牌管理人员必须要去了解今天他们的品牌是怎样进入消费者的心里的，以至明天可以为合并后的品牌建立一个新的市场位置。对各自公司深入的沟通分析是个良好的开始，应把从分析中得出的发现和他们竞争对手公开的信息做比较。这种活动可为这个新合并整体去取得一个独特的真实市场地位而提供机会。

今天是明天的昨天：两个公司如何能最好地利用他们各自的资源呢？

著名品牌往往有着丰富的历史背景和传奇故事，这些企业历史背景和传奇故事对消费者来说有某种特定的意义，他们经常在做购买决策时会无意识把那些因素考虑进来。品牌经营管理者必须把自己当作讲这些品牌故事的人，而且要以尊重过去并对未来充满希望的眼光来为合并后的公司品牌添入新的篇章。

进入公司内部：职工会对他们现在的公司，他们新同事还有合并本身有什么想法呢？

公司员工是最重要和关键的品牌大使。他们制造产品和提供服务以供消费者选购。此外，员工可以为消费者在购买商品之前、之中，或者之后都提供服务。在本质上, 他们创造了品牌潜在购买的和推荐够买的消费者，这么重要顾客需要获得最高的尊敬。这些员工需要通过确认他们对公司的贡献并展示出来，需要进一步了解他们对合并的想法、感受和态度。

商业的最终形式是形象商业：如何让两个公司升级他们的形象又不会失去消费者？

简单地说，大多数人对形象的回忆比文字来得简单直接。事实上，通过品牌形象的反复曝光，消费者更容易与品牌的名字、象征意义、图案、符号、字体、甚至颜色形成某种关系。过去，仅仅是一个手势，像耐克的对勾标志，就是一个很出色的例子，这比在一个完整的网站上更能和消费者进行交流。品牌管理者必须尊重消费者和他们的品牌之间的关系，并且需非常小心地去更改那些经久不衰的品牌，这种改变应该是一种改善而不是彻底的变革。毕竟，你也不想让你那些忠实的消费者完全认不出你吧？

设计蓝图：我们已经确认了核心问题，那么，该如何获得答案？

仔细想一下，某种意义上，你不是一位真正的品牌管理者，而是一名建筑师，为两个要合并的品牌提供指导，建立他们的新房子。在建房子之前，建议你利用品牌方案。这个方案有计划地确认合适的品牌策略，升级后的品牌地位，以及新的符号和形象。这些经审查、测试和核准的品牌文档在你整个建筑过程中，将作为一个参考工具，用来指导每一个前摄行的品牌决策，以实现一个新的整体跨越。

篇7：合并会计报表编制中的几个实务问题

合并会计报表是综合反映企业集团整体财务状况、经营成果及资金流量情况的会计报表，当一个企业在股权关系上控制其他企业时，应编制合并报表。财政部1995年颁布了《合并会计报表暂行规定》，对合并报表的编制作了规范，但未对编制合并报表时可能会遇到的某些特殊问题作出规定。笔者拟结合自己在实务工作中遇到的情况，对与合并报表编制有关的几个问题予以探讨。

关于未确认投资损失

根据《企业会计准则--投资》，采用权益法核算长期股权投资时，“投资企业确认被投资单位发生的净亏损，以投资账面价值减记至零为限”。在这种情况下，母公司账面确认的投资损失不是子公司净亏损中母公司按其持股比例应分担的全部，导致长期股权投资账面价值大于子公司净资产中母公司按其持股比例应享有的部分，在编制合并抵销分录将母公司的长期股权投资与子公司净资产抵销时，该差额须通过“未确认的投资损失”科目来反映，并分别以正数和负数填列在合并利润及利润分配表和合并资产负债表的“未确认的投资损失”项目中。

关于外币报表折算差额

根据《合并会计报表暂行规定》，当母公司有境外子公司或者母公司境内子公司采用的记账本位币与母公司不同时，应将境外子公司以外币表示的会计报表和境内子公司以不同于母公司记账本位币的货币编制的会计报表折算为以母公司记账本位币表示的会计报表。折算时，由于会计报表各项目采用的折算汇率不同，会产生折算差额，该折算差额是作递延处理还是计入当期损益及母公司是否将报表折算差额确认为投资损益，我国并未明确规定。如果母公司未将折算差额调整长期股权投资账面价值，则合并资产负债表的净资产与母公司净资产会因此产生差额。

关于子公司未实现损益的分担

企业集团内部交易形成的未实现损益，编制合并报表时须进行抵销。如果子公司不是母公司的全资子公司，销售方向对母公司净利润和合并净利润会产生影响。母公司向子公司销货(顺销)时，母公司的净利润包括了内部交易的未实现损益，但子公司的净利润不受影响。子公司向母公司销货(逆销)时，子公司的净利润包括了内部交易的未实现损益，并影响少数股东损益，但母公司的净利润不受影响。财政部《合并会计报表暂行规定》和《企业会计准则--合并会计报表》(征求意见稿)均未规定内部交易逆销时编制合并会计报表如何计算少数股东本期损益。笔者认为，当未实现损益不是很大时，可采用与顺销时相同的方法全部由母公司分担;否则，应考虑在母公司和少数股东之间分摊未实现损益，因为只有如此合并个体的概念才能同时适用于母公司和少数股东，

关于交叉持股时合并会计报表的编制

企业集团内部的控股关系可分为直接控股和间接控股。间接控股包括两种形式：母、子、孙公司关系和交叉持股关系。交叉持股可分为关联附属结构关系和相互持股关系。直接持股和母、子、孙公司关系下的合并报表编制相对简单，故笔者在此仅探讨交叉持股中关联附属结构关系下合并会计报表的编制。

假定a公司持有b公司70%股份，持有c公司40%股份;b公司持有c公司15%股份。这样，a公司累计控制c公司55%股份，形成关联附属结构的企业集团。

1.a公司投资损益的确认。a公司投资损益随b公司对c公司投资核算方法的不同而不同。

当b公司对c公司投资采用成本法核算时，a公司确认的投资损益为c公司净损益40%;当b公司对c公司投资采用权益法核算时，a公司确认的投资损益为c公司净损益的50.5%(40%+70%×15%)。上述两种处理方法不影响合并净损益。

2.合并会计报表的编制。母公司对子公司权益性资本投资与子公司所有者权益中母公司所持有的份额抵销时，除了抵销a公司对c公司直接持有的40%股份外，还须抵销b公司对c公司15%的投资。当b公司对c公司投资采用成本法核算时，将b公司对c公司的投资成本与c公司所有者权益中b公司投入的部分抵销;当b公司对c公司投资采用权益法核算时，将b公司对c公司的投资账面价值与c公司所有者权益中b公司享有的部分抵销。母公司对子公司投资损益与子公司利润分配抵销时，如果b公司对c公司投资采用成本法核算，还须将c公司净损益的10.5%抵销少数股东权益，否则，不能如实反映合并净损益和少数股东损益。如果不考虑其他因素对合并结果的影响，经上述抵销后，合并净损益不等于母公司净损益。

实务工作中，关联附属结构的企业集团编制合并会计报表还有另外一种方法可供借鉴，那就是先将a公司对c公司的投资还原为成本法核算，以还原后的个别报表为基础，将a公司、b公司对c公司的长期股权投资成本与c公司所有者权益中a公司和b公司投入的部分抵销，同时将c公司净损益的49.5%确认为少数股东损益。当b公司对c公司的投资采用成本法核算时，a公司确认的投资损益为 c公司净损益的40%，如果不考虑其他因素对合并结果的影响，按这种方法编制的合并利润及利润分配表的净损益不等于母公司的净损益;当b公司对c公司的投资采用权益法核算时，按这种方法编制的合并利润及利润分配表的净损益等于母公司的净损益。如果c公司另外45%股份也由合并范围内的公司持有，则无须再确认少数股东权益，且合并利润及利润分配表的净损益等于成本法核算下a公司的净损益与c公司净损益之和。

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